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新發(fā)布的《企業(yè)會計準則第2號——長期股權(quán)投資》規(guī)定，企業(yè)對子公司的長期股權(quán)投資采用成本法核算，改變了現(xiàn)行企業(yè)對子公司的長期股權(quán)投資必須采用權(quán)益法核算的規(guī)定。而我國現(xiàn)行的合并財務(wù)報表的編制是以對子公司長期股權(quán)投資采用權(quán)益法為前提。新發(fā)布的《企業(yè)會計準則第33號——合并財務(wù)報表》主要就合并范圍、合并程度和相關(guān)信息的披露作出規(guī)定；而在合并程序中主要規(guī)定編制合并財務(wù)報表需要抵銷的項目。根據(jù)新的會計準則，則是以對子公司的長期股權(quán)投資采用成本法核算為前提來編制合并財務(wù)報表。本文就如何在成本法核算子公司長期股權(quán)投資的情況下編制合并財務(wù)報表問題進行探討。

根據(jù)新《長期股權(quán)投資》準則，在對子公司長期股權(quán)投資采用成本法核算的情況下，企業(yè)初始投資時，以實際支付購買價款作為初始投資成本。當子公司等被投資企業(yè)分派現(xiàn)金股利或利潤時，則按實際收到的現(xiàn)金股利或利潤的金額，確認投資收益。在這里還必須特別注意的是，投資企業(yè)確認的投資收益，僅限于被投資企業(yè)接受投資后產(chǎn)生的累積凈利潤的分配額。當企業(yè)所收取的現(xiàn)金股利或利潤超過應(yīng)從累積利潤分派金額時，則將其作為初始投資成本的收回處理，即減少長期股權(quán)投資的賬面金額。這樣，母公司對子公司的長期股權(quán)投資在母公司的個別財務(wù)報表中，反映的金額僅僅是初始投資時的成本，即取得子公司的取得成本，并不反映其在子公司所有者權(quán)益所擁有的份額。這與在權(quán)益法核算的情況下，對子公司股權(quán)投資的賬面價值反映母公司在子公司所有者權(quán)益中所擁有的份額不同，在編制合并財務(wù)報表時，則不能直接將母公司對子公司股權(quán)投資的金額與子公司所有者權(quán)益抵銷了事。

在對子公司的股權(quán)投資采用成本核算的情況下，編制合并財務(wù)報表時，一般說來用兩種方法進行處理：一是先將母公司對子公司股權(quán)投資采用成本法核算而編制的財務(wù)報表調(diào)整為權(quán)益法核算情況下的財務(wù)報表，然后再以該調(diào)整后的母公司財務(wù)報表為基礎(chǔ)編制合并財務(wù)報表；二是直接以母公司采用成本法核算而編制的財務(wù)報表編制合并財務(wù)報表。

一、將母公司財務(wù)報表按權(quán)益法核算調(diào)整編制合并財務(wù)報表

二、直接按成本法核算的財務(wù)報表編制合并財務(wù)報表