一、固定資產(chǎn)減值當(dāng)期納稅調(diào)整及會(huì)計(jì)處理
按稅法規(guī)定，所得稅前允許扣除的項(xiàng)目，必須遵循真實(shí)發(fā)生的據(jù)實(shí)扣除原則，除國(guó)家稅收規(guī)定外，企業(yè)根據(jù)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度規(guī)定提取的任何形式的準(zhǔn)備金不得在企業(yè)所得稅前扣除。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，企業(yè)應(yīng)在期末資產(chǎn)負(fù)債表日，對(duì)固定資產(chǎn)逐項(xiàng)進(jìn)行檢查，對(duì)由于市價(jià)大幅度下跌等原因?qū)е缕淇墒栈亟痤~低于賬面價(jià)值的資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)將資產(chǎn)的賬面價(jià)值減記至可收回金額，減記的金額確認(rèn)為資產(chǎn)減值損失，計(jì)入當(dāng)期損益，同時(shí)計(jì)提相應(yīng)的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。因計(jì)提固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的期間與允許在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除的資產(chǎn)損失的期間不同而產(chǎn)生的差異，作為可抵減暫時(shí)性差異，在計(jì)算當(dāng)期應(yīng)納稅所得額時(shí)，進(jìn)行納稅調(diào)增。
[例1]順達(dá)公司2003年12月購(gòu)入一項(xiàng)固定資產(chǎn)，成本價(jià)8000萬(wàn)元，預(yù)計(jì)使用10年，預(yù)計(jì)凈殘值為零。該企業(yè)按直線法計(jì)提折舊。自2004年起企業(yè)利潤(rùn)總額均為2000萬(wàn)元，2006年末該固定資產(chǎn)可收回金額為4760萬(wàn)元。企業(yè)適用所得稅稅率33％，不考慮其他納稅調(diào)整事項(xiàng)。
固定資產(chǎn)已提折舊=800×3=2400(萬(wàn)元)
計(jì)稅基礎(chǔ)=8000-2400=5600(萬(wàn)元)
固定資產(chǎn)減值=5600-4760=840(萬(wàn)元)
計(jì)提固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的會(huì)計(jì)分錄如下：
借：營(yíng)業(yè)外支出
——計(jì)提的固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備
8400000
貸：固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備
8400000
進(jìn)行所得稅會(huì)計(jì)處理時(shí)，順達(dá)公司計(jì)提的固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備不能在應(yīng)納稅所得額中扣除，應(yīng)將其作為可抵減暫時(shí)性差異在當(dāng)期利潤(rùn)總額的基礎(chǔ)上調(diào)增應(yīng)納稅所得額，應(yīng)納稅所得額為2840萬(wàn)元(2000+840)，應(yīng)繳所得稅為937.2萬(wàn)元(2840x33％)。2006年末，該固定資產(chǎn)的賬面價(jià)值為4760萬(wàn)元，計(jì)稅基礎(chǔ)為5600萬(wàn)元(8000-2400)，賬面價(jià)值小于計(jì)稅基礎(chǔ)，產(chǎn)生可抵扣暫時(shí)性差異，確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)277.2萬(wàn)元(840×33％)。相關(guān)會(huì)計(jì)分錄如下：
借：所得稅
6600000
遞延所得稅資產(chǎn)
2772000
貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交所得稅
9372000
二、固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備計(jì)提后折舊差異納稅調(diào)整及會(huì)計(jì)處理
按會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定，資產(chǎn)減值損失確認(rèn)后，減值資產(chǎn)的折舊或者攤銷(xiāo)費(fèi)用應(yīng)在未來(lái)期間作相應(yīng)調(diào)整，使該資產(chǎn)在剩余使用壽命內(nèi)系統(tǒng)地分?jǐn)傉{(diào)整后的資產(chǎn)賬面價(jià)值，重新計(jì)算確定折舊率、折舊額。按稅法規(guī)定，企業(yè)已提取減值準(zhǔn)備的固定資產(chǎn)，如果申報(bào)納稅時(shí)已調(diào)增應(yīng)納稅所得額，可按提取減值準(zhǔn)備前的賬面價(jià)值確定可扣除的折舊額或攤銷(xiāo)額。計(jì)提固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備后固定資產(chǎn)賬面價(jià)值減少，比較固定資產(chǎn)計(jì)提減值準(zhǔn)備后的會(huì)計(jì)折舊與稅法允許可在應(yīng)納稅所得額中抵扣的折舊或攤銷(xiāo)額，若前者小于后者，則將兩者的差額從當(dāng)期利潤(rùn)總額中扣減后，再計(jì)算當(dāng)期應(yīng)納稅所得額，若前者大于后者，則將在當(dāng)期利潤(rùn)總額中加上兩者的差額后，再計(jì)算當(dāng)期應(yīng)納稅所得額。
[例2]順達(dá)公司計(jì)提減值準(zhǔn)備后預(yù)計(jì)固定資產(chǎn)尚可使用7年。2006年以后計(jì)提的折舊額會(huì)計(jì)制度與稅法存在差異：
按會(huì)計(jì)制度規(guī)定每年折舊額=4760+7=680(萬(wàn)元)
按稅法規(guī)定每年折舊額=8000+10=800(萬(wàn)元)
該項(xiàng)固定資產(chǎn)計(jì)提減值準(zhǔn)備后，以后每年會(huì)計(jì)上計(jì)提的折舊小于稅法上允許計(jì)提的折舊，在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)，應(yīng)在會(huì)計(jì)利潤(rùn)基礎(chǔ)上調(diào)減兩者的差額。
2006年以后該項(xiàng)固定資產(chǎn)的所得稅相關(guān)會(huì)計(jì)分錄如下：
(1)2007年
借：所得稅
3828000
遞延所得稅資產(chǎn)
2376000
貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交所得稅
6204000
(2)2008年
借：所得稅4224000
遞延所得稅資產(chǎn)
1980000
貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交所得稅
6204000
以下年度會(huì)計(jì)分錄略。
[例3]承例2，若順達(dá)公司計(jì)提減值準(zhǔn)備后預(yù)計(jì)固定資產(chǎn)尚可使用5年。2006年以后計(jì)提的折舊額會(huì)計(jì)制度與稅法存在差異：
按St制度規(guī)定每年折舊額=4760+5=952(萬(wàn)元)
按稅法規(guī)定每年折舊額=8000+10=800(萬(wàn)元)
該項(xiàng)固定資產(chǎn)計(jì)提減值準(zhǔn)備后，以后每年會(huì)計(jì)上計(jì)提的折舊大于稅法上允許計(jì)提的折舊，在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)，應(yīng)在會(huì)計(jì)利潤(rùn)基礎(chǔ)上調(diào)增兩者的差額，但在2012年、2013年，會(huì)計(jì)核算上不再計(jì)提折舊，稅法上仍允許計(jì)提折IH 800萬(wàn)元，因此計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)，在會(huì)計(jì)利潤(rùn)基礎(chǔ)上調(diào)減800萬(wàn)元。
2006年后該項(xiàng)固定資產(chǎn)的所得稅相關(guān)會(huì)計(jì)分錄如下：
(1)2007年
借：所得稅
3828000
遞延所得稅資產(chǎn)
3273600
貸：應(yīng)交稅金——應(yīng)交所得稅
7101600
(2)2008年
借：所得稅
3326400
遞延所得稅資產(chǎn)
3775200
貸：應(yīng)交稅金——應(yīng)交所得稅
7101600
以下年度略。
新準(zhǔn)則規(guī)定，固定資產(chǎn)的減值準(zhǔn)備不可轉(zhuǎn)回，以后年度固定資產(chǎn)的賬面價(jià)值小于計(jì)稅價(jià)值，因此產(chǎn)生的都是可抵減暫時(shí)性差異，產(chǎn)生遞延所得稅資產(chǎn)。
