內(nèi)部控制制度是社會(huì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展到一定階段的產(chǎn)物,是一個(gè)不斷發(fā)展、變化、完善的過程。它持續(xù)流動(dòng)于企業(yè)之中,并隨著企業(yè)經(jīng)營管理的新情況、新要求適時(shí)改進(jìn)。內(nèi)部控制是由企業(yè)治理層、管理層和員工共同實(shí)施的旨在實(shí)現(xiàn)控制目標(biāo)的過程。內(nèi)部控制的目標(biāo)是合理保證企業(yè)經(jīng)營管理合法合規(guī)、資產(chǎn)安全、財(cái)務(wù)報(bào)告及相關(guān)信息真實(shí)
完整,提高經(jīng)營效率和效果,促進(jìn)企業(yè)實(shí)現(xiàn)發(fā)展戰(zhàn)略。內(nèi)部會(huì)計(jì)控制制度是企業(yè)內(nèi)部控制制度的重要組成部分。
一、財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)控制系統(tǒng)建設(shè)
財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)控制系統(tǒng)是指企業(yè)依據(jù)《會(huì)計(jì)法》和《企業(yè)財(cái)務(wù)制度》等法規(guī),制定的規(guī)定企業(yè)各項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的確認(rèn)、分類、歸集、分析、登記和編報(bào)的方法和記錄。會(huì)計(jì)控制系統(tǒng)包括不相容職務(wù)分離控制、授權(quán)批準(zhǔn)控制、會(huì)計(jì)系統(tǒng)控制、財(cái)產(chǎn)保護(hù)控制、預(yù)算控制、運(yùn)營分析和績(jī)效考評(píng)控制、會(huì)計(jì)信息控制等。
1.不相容職務(wù)分離控制。不相容職務(wù)分離的核心是“內(nèi)部牽制”。因此,企業(yè)在設(shè)計(jì)、建立內(nèi)部會(huì)計(jì)控制制度時(shí),首先應(yīng)確定哪些崗位和職務(wù)是不相容的。其次是明確各崗位和職務(wù)的職責(zé)權(quán)限,使不相容崗位和職務(wù)之間能夠相互監(jiān)督、相互制約,形成有效的制衡機(jī)制。不相容職務(wù)主要包括:授權(quán)批準(zhǔn)與業(yè)務(wù)經(jīng)辦、業(yè)務(wù)經(jīng)辦與會(huì)計(jì)記錄、會(huì)計(jì)記錄與財(cái)產(chǎn)保管、業(yè)務(wù)經(jīng)辦與稽核檢查、授權(quán)批準(zhǔn)與監(jiān)督檢查等。制度明確規(guī)定:單位不得由一人辦理貨幣資金的申請(qǐng)、審批、付款、記賬、稽核、對(duì)賬等全部業(yè)務(wù);出納人員不得兼任稽核、會(huì)計(jì)檔案保管和收入、支出、費(fèi)用、債權(quán)債務(wù)賬目的登記等工作;配備合格的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)人員,進(jìn)行崗位輪換;建立回避制度,單位負(fù)責(zé)人的直系親屬不得擔(dān)任本單位會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)負(fù)責(zé)人,會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)負(fù)責(zé)人的直系親屬不得擔(dān)任本單位出納人員。不相容崗位和職務(wù)相分離,以最大限度地降低和減少發(fā)生錯(cuò)誤、舞弊的可能性。
2.授權(quán)審批控制。授權(quán)審批是指企業(yè)在辦理各項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)時(shí),必須經(jīng)過規(guī)定程序的授權(quán)批準(zhǔn)。授權(quán)審批控制要求企業(yè)財(cái)務(wù)制度中明確規(guī)定涉及會(huì)計(jì)及相關(guān)工作的授權(quán)審批體系,并明確授權(quán)審批的范圍、層次、程序、責(zé)任等相關(guān)內(nèi)容。企業(yè)財(cái)務(wù)部門必須建立嚴(yán)格的資金業(yè)務(wù)授權(quán)審批制度,明確審批人對(duì)貨幣資金業(yè)務(wù)的審批方式、權(quán)限、程序、責(zé)任及相關(guān)控制措施。審批人在授權(quán)范圍內(nèi)負(fù)有相應(yīng)的職責(zé)并行使相應(yīng)職權(quán)。經(jīng)辦人員必須在授權(quán)范圍內(nèi)辦理貨幣資金業(yè)務(wù)。授權(quán)審批控制形式通常包括常規(guī)授權(quán)審批控制和特別授權(quán)審批控制。常規(guī)授權(quán)是指企業(yè)在日常經(jīng)營管理活動(dòng)中按照既定的職責(zé)和程序進(jìn)行的授權(quán),用以規(guī)范經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的權(quán)力、條件和有關(guān)責(zé)任者,其時(shí)效一般較長(zhǎng);特別授權(quán)是企業(yè)對(duì)辦理例外的、非常規(guī)性交易事件的權(quán)力、條件和責(zé)任的應(yīng)急性授權(quán)。企業(yè)對(duì)于重大的業(yè)務(wù)和事項(xiàng),應(yīng)當(dāng)實(shí)行集體決策和審批制度。會(huì)計(jì)人員在審核過程中需要特別防范的是,企業(yè)將應(yīng)該采取集體審批的業(yè)務(wù)或事項(xiàng)進(jìn)行拆分,從而逃避集體審批的不良行為的發(fā)生。
3.會(huì)計(jì)系統(tǒng)控制。會(huì)計(jì)作為一個(gè)信息系統(tǒng),對(duì)內(nèi)向管理層提供經(jīng)營管理的諸多信息,對(duì)外向投資者、債權(quán)人等提供用于投資的決策信息。會(huì)計(jì)系統(tǒng)控制主要通過對(duì)會(huì)計(jì)主體所發(fā)生的各項(xiàng)能用貨幣計(jì)量的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)進(jìn)行記錄、歸集、分類、編報(bào)等而進(jìn)行的控制。會(huì)計(jì)系統(tǒng)控制主要包括:
?、僖婪ㄔO(shè)置會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu),配備合格會(huì)計(jì)從業(yè)人員。設(shè)置會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)和配備會(huì)計(jì)從業(yè)人員是企業(yè)開展會(huì)計(jì)活動(dòng)的基礎(chǔ)和前提。從事會(huì)計(jì)工件的人員必須取得會(huì)計(jì)從業(yè)資格證書。會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)負(fù)責(zé)人應(yīng)當(dāng)具備會(huì)計(jì)師以上專業(yè)技術(shù)職務(wù)資格。
?、谄髽I(yè)應(yīng)建立會(huì)計(jì)工作崗位責(zé)任制和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)控制制度,對(duì)企業(yè)內(nèi)部會(huì)計(jì)組織機(jī)構(gòu)設(shè)置、職責(zé)分工的合理性和有效性進(jìn)行制度控制,會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)的設(shè)置和職責(zé)分工應(yīng)當(dāng)相互控制,明確職責(zé)和權(quán)限,實(shí)行不相容崗位的分離和相互牽制。同時(shí)財(cái)會(huì)人員要加強(qiáng)職業(yè)道德修養(yǎng),增強(qiáng)工作責(zé)任心和使命感,使內(nèi)控會(huì)計(jì)制度能夠更好地、更全面地貫徹落實(shí)。
?、蹠?huì)計(jì)憑證控制。會(huì)計(jì)憑證控制指按照有關(guān)規(guī)定對(duì)會(huì)計(jì)的原始憑證和記賬憑證進(jìn)行業(yè)務(wù)處理的要求,主要包括按照規(guī)定取得和填制原始憑證、設(shè)置良好的憑證格式、對(duì)憑證進(jìn)行連續(xù)編號(hào)、規(guī)定合理的憑證傳遞程序、明確憑證的裝訂和保管手續(xù)及責(zé)任。對(duì)原始憑證的合法性、真實(shí)性展開的填制、審核和復(fù)核,對(duì)記賬憑證的填寫、記賬、過賬、傳遞、裝訂和保管等方面加以控制。
?、軙?huì)計(jì)賬簿控制。會(huì)計(jì)賬簿是全面記錄和反映企業(yè)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù),通過復(fù)式記賬的方法,把大量分散的數(shù)據(jù)或資料進(jìn)行歸類整理,加工成有用會(huì)計(jì)信息的簿籍,它是編制會(huì)計(jì)報(bào)表的重要依據(jù)。會(huì)計(jì)賬簿控制,就是要從賬簿的合理設(shè)置、啟用、登記、更正、對(duì)賬和結(jié)賬等各環(huán)節(jié)進(jìn)行控制。
?、葚?cái)務(wù)報(bào)告控制。企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告是反映企業(yè)某一特定日期財(cái)務(wù)狀況和某一會(huì)計(jì)期間的經(jīng)營成果、現(xiàn)金流量等會(huì)計(jì)信息的文件,它由財(cái)務(wù)報(bào)表、財(cái)務(wù)情況說明書和報(bào)表附注組成。編制財(cái)務(wù)報(bào)告,是對(duì)會(huì)計(jì)核算工作的最后的全面總結(jié),也是及時(shí)提供真實(shí)、完整會(huì)計(jì)信息的重要環(huán)節(jié)。通過財(cái)務(wù)報(bào)告控制可以進(jìn)行財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)控制,建立有效的風(fēng)險(xiǎn)管理系統(tǒng),在對(duì)企業(yè)收入及其構(gòu)成、支出及其去向分析的基礎(chǔ)上對(duì)企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營情況進(jìn)行分析、評(píng)估,從而采取相應(yīng)措施降低企業(yè)財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn),從財(cái)務(wù)報(bào)告的編制依據(jù)、編制要求,財(cái)務(wù)報(bào)告的合法性和真實(shí)性等幾個(gè)方面,對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告加以嚴(yán)格控制。 4.財(cái)產(chǎn)保護(hù)控制。企業(yè)各類財(cái)產(chǎn)是企業(yè)從事生產(chǎn)經(jīng)營的重要資源,其管理狀況的好壞關(guān)系到企業(yè)的運(yùn)營能否正常、有效的開展。因此,企業(yè)應(yīng)根據(jù)《會(huì)計(jì)法》等國家有關(guān)國有資產(chǎn)管理要求,制定符合本企業(yè)的國有資產(chǎn)管理辦法。加強(qiáng)財(cái)產(chǎn)記錄和實(shí)物保管,妥善記錄、保管涉及資產(chǎn)的各種文件資料,重要的文件資料應(yīng)當(dāng)留有備份。通過定期對(duì)實(shí)物資產(chǎn)進(jìn)行盤點(diǎn),并將盤點(diǎn)結(jié)果與會(huì)計(jì)記錄進(jìn)行對(duì)比,以保證賬實(shí)一致。對(duì)賬實(shí)不一致的,應(yīng)當(dāng)分析原因、查明責(zé)任、完善管理制度。同時(shí),嚴(yán)格限制未經(jīng)授權(quán)的人員對(duì)財(cái)產(chǎn)的直接接觸和處置,只有經(jīng)過授權(quán)批準(zhǔn)的人員才能接觸該財(cái)產(chǎn),包括限制對(duì)財(cái)產(chǎn)本身的直接接觸和通過文件批準(zhǔn)方式對(duì)財(cái)產(chǎn)使用或分配的間接接觸,保證各類財(cái)產(chǎn)的安全、完整。
5.預(yù)算控制。財(cái)務(wù)預(yù)算管理是企業(yè)財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)管理的重要手段。企業(yè)應(yīng)當(dāng)高度重視財(cái)務(wù)預(yù)算的編制,進(jìn)行全面預(yù)算控制。全面預(yù)算控制是企業(yè)內(nèi)部會(huì)計(jì)控制的一種重要方法,其內(nèi)容涵蓋了企業(yè)經(jīng)營活動(dòng)和財(cái)務(wù)活動(dòng)的全過程,企業(yè)通過預(yù)算的編制和核定、預(yù)算指標(biāo)的下達(dá)以及相關(guān)部門對(duì)預(yù)算的落實(shí)執(zhí)行情況、預(yù)算執(zhí)行過程的監(jiān)督、預(yù)算差異的分析和調(diào)整、預(yù)算執(zhí)行情況的考核過程,確保預(yù)算有效地執(zhí)行。在實(shí)際工作中,預(yù)算編制的決策權(quán)都應(yīng)落實(shí)在內(nèi)部管理的最高層,企業(yè)應(yīng)當(dāng)成立由主要領(lǐng)導(dǎo)擔(dān)任負(fù)責(zé)人的預(yù)算管理委員會(huì),對(duì)預(yù)算管理工作進(jìn)行決策、指揮和協(xié)調(diào)。預(yù)算確定后,企業(yè)應(yīng)該加強(qiáng)預(yù)算的執(zhí)行與監(jiān)控,在預(yù)算的執(zhí)行過程中建立動(dòng)態(tài)的預(yù)算執(zhí)行控制管理模式,對(duì)各預(yù)算實(shí)施單位輔之以對(duì)等的權(quán)、責(zé)、利關(guān)系。根據(jù)企業(yè)經(jīng)營的實(shí)際情況,建立預(yù)算考核評(píng)估指標(biāo),由內(nèi)部審計(jì)等部門負(fù)責(zé)監(jiān)督預(yù)算的執(zhí)行,及時(shí)分析預(yù)算執(zhí)行情況、執(zhí)行差異及產(chǎn)生原因,并提出改進(jìn)建議,以不斷完善企業(yè)預(yù)算管理。
6.運(yùn)營分析和績(jī)效考評(píng)控制。企業(yè)應(yīng)建立運(yùn)營情況分析制度,經(jīng)理層應(yīng)當(dāng)綜合運(yùn)用生產(chǎn)、購銷、投資、籌資、財(cái)務(wù)等方面的信息,通過因素分析、對(duì)比分析、趨勢(shì)分析等方法,定期開展運(yùn)營情況分析,發(fā)現(xiàn)存在的問題,及時(shí)查明原因并加以改進(jìn)。企業(yè)建立和實(shí)施績(jī)效考評(píng)制度,科學(xué)設(shè)置考核指標(biāo)體系,對(duì)內(nèi)部各責(zé)任單位和全體員工的業(yè)績(jī)進(jìn)行定期考核和客觀評(píng)價(jià),將考評(píng)結(jié)果作為確定員工薪酬以及職務(wù)晉升、評(píng)優(yōu)、降級(jí)、調(diào)崗、辭退等的依據(jù)。
7.會(huì)計(jì)信息與溝通控制。隨著現(xiàn)代化信息管理技術(shù)的發(fā)展,電子計(jì)算機(jī)技術(shù)、網(wǎng)絡(luò)技術(shù)已成為企業(yè)經(jīng)營管理和財(cái)務(wù)管理的重要手段,信息化技術(shù)控制日益成為內(nèi)部會(huì)計(jì)控制的一項(xiàng)重要內(nèi)容。在會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)由手工會(huì)計(jì)處理方式轉(zhuǎn)變?yōu)殡娝慊瘯?huì)計(jì)信息系統(tǒng)處理方式后,會(huì)計(jì)工作在其組織方式、會(huì)計(jì)的稽核工作、會(huì)計(jì)的檔案保管工作等方面都發(fā)生了一系列變化,這在提高了財(cái)務(wù)管理的現(xiàn)代化水平的同時(shí),對(duì)與之相適應(yīng)和配套的會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)內(nèi)部控制也提出了更加嚴(yán)格的要求,企業(yè)應(yīng)當(dāng)利用信息技術(shù),充分發(fā)揮信息技術(shù)在會(huì)計(jì)信息與溝通中的作用,促進(jìn)會(huì)計(jì)信息的集成與共享,將內(nèi)部會(huì)計(jì)控制的相關(guān)信息在企業(yè)內(nèi)部各管理級(jí)次、責(zé)任單位、業(yè)務(wù)環(huán)節(jié)之間,以及企業(yè)與外部投資者、債權(quán)人、客戶、供應(yīng)商和監(jiān)管部門等有關(guān)方面之間進(jìn)行溝通和反饋;重要的會(huì)計(jì)信息可以及時(shí)傳遞給董事會(huì)、監(jiān)事會(huì)和經(jīng)理層。因此,企業(yè)必須運(yùn)用電子信息技術(shù)手段建立內(nèi)部會(huì)計(jì)控制系統(tǒng),減少和消除人為操作帶來的誤差,確保內(nèi)部會(huì)計(jì)信息控制的有效實(shí)施,同時(shí)加強(qiáng)對(duì)財(cái)務(wù)信息化系統(tǒng)開發(fā)與維護(hù)、數(shù)據(jù)輸入與輸出、文件的儲(chǔ)存與保管、網(wǎng)絡(luò)安全等方面的控制,保證信息系統(tǒng)安全穩(wěn)定運(yùn)行。
二、會(huì)計(jì)監(jiān)督體系控制
內(nèi)部會(huì)計(jì)監(jiān)督系統(tǒng)是微觀層面上的會(huì)計(jì)監(jiān)督系統(tǒng)。從目標(biāo)上看,內(nèi)部會(huì)計(jì)監(jiān)督的根本目的在于:保證會(huì)計(jì)資料的真實(shí)準(zhǔn)確,保證單位資金、財(cái)產(chǎn)的安全、完整,保證單位的各項(xiàng)財(cái)務(wù)收支及其會(huì)計(jì)核算符合國家法律、法規(guī)和國家統(tǒng)一的會(huì)計(jì)制度的規(guī)定;從主體上看,內(nèi)部會(huì)計(jì)監(jiān)督的責(zé)任主體不僅指會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)和會(huì)計(jì)人員本身,也包括單位法定代表人及內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)和人員等其他機(jī)構(gòu)或人員。會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)和會(huì)計(jì)人員是內(nèi)部會(huì)計(jì)監(jiān)督的主要執(zhí)行主體;從客體上看,內(nèi)部會(huì)計(jì)監(jiān)督的內(nèi)容主要是單位的會(huì)計(jì)工作和會(huì)計(jì)資料及其所反映的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)事項(xiàng);從方法上看,內(nèi)部會(huì)計(jì)監(jiān)督主要體現(xiàn)為核算監(jiān)督和制度監(jiān)督兩種手段。從主要意義上講,核算監(jiān)督和制度監(jiān)督共同構(gòu)成了內(nèi)部會(huì)計(jì)監(jiān)督系統(tǒng)。核算監(jiān)督主要依賴于會(huì)計(jì)核算職能的發(fā)揮,會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)和會(huì)計(jì)人員是核算監(jiān)督的行為主體,制度監(jiān)督則主要依賴于單位內(nèi)部控制制度的完善,單位負(fù)責(zé)人是其第一行為與責(zé)任主體。內(nèi)部會(huì)計(jì)監(jiān)督系統(tǒng)的主要意義在于能形成單位的“自控”機(jī)制,在為單位內(nèi)部服務(wù)的同時(shí)也有利于維護(hù)單位其它利益相關(guān)主體的利益。
會(huì)計(jì)監(jiān)督是會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)和會(huì)計(jì)人員按照國家統(tǒng)一的會(huì)計(jì)制度和有關(guān)法規(guī),在會(huì)計(jì)核算過程中對(duì)企業(yè)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中所提供的會(huì)計(jì)事項(xiàng)的合法性、真實(shí)性的確認(rèn),其直接目的是保證企業(yè)會(huì)計(jì)信息的合法性和真實(shí)性。加強(qiáng)內(nèi)部會(huì)計(jì)監(jiān)督,固實(shí)會(huì)計(jì)監(jiān)督系統(tǒng)中的基礎(chǔ)防線,是企業(yè)內(nèi)部控制管理系統(tǒng)建設(shè)的關(guān)鍵。內(nèi)部會(huì)計(jì)控制是一個(gè)過程。為了確保企業(yè)內(nèi)部會(huì)計(jì)控制制度實(shí)施的效果,內(nèi)部會(huì)計(jì)控制在實(shí)施會(huì)計(jì)監(jiān)督的同時(shí),必須納入企業(yè)監(jiān)督管理體系中,建立內(nèi)部監(jiān)督控制體系。
內(nèi)部審計(jì)監(jiān)督是企業(yè)強(qiáng)化內(nèi)部控制制度的最重要環(huán)節(jié),是企業(yè)對(duì)內(nèi)部會(huì)計(jì)控制制度建立和實(shí)施情況進(jìn)行監(jiān)督與檢查、對(duì)內(nèi)部會(huì)計(jì)控制系統(tǒng)的運(yùn)行效果和質(zhì)量進(jìn)行監(jiān)督和評(píng)估,及時(shí)發(fā)現(xiàn)內(nèi)部會(huì)計(jì)控制中的漏洞和隱患,并針對(duì)出現(xiàn)的新問題、新情況以及內(nèi)部會(huì)計(jì)控制執(zhí)行中的薄弱環(huán)節(jié),及時(shí)修訂或改進(jìn)控制政策,做到有章必循、違章必究、違規(guī)必罰,以期更好地完成內(nèi)部會(huì)計(jì)控制目標(biāo)。內(nèi)部會(huì)計(jì)監(jiān)督包括日常監(jiān)督和專項(xiàng)監(jiān)督。對(duì)監(jiān)督情況應(yīng)當(dāng)形成局面報(bào)告,報(bào)告中應(yīng)反映內(nèi)部會(huì)計(jì)控制制度的執(zhí)行情況及內(nèi)部控制制度的重要缺陷。同時(shí)要有暢通的報(bào)告渠道保證會(huì)計(jì)監(jiān)督報(bào)告能順利送達(dá)企業(yè)治理層和管理層、保證內(nèi)部審計(jì)部門負(fù)責(zé)人與董事會(huì)和監(jiān)事會(huì)暢通溝通。建立會(huì)計(jì)內(nèi)部控制制度缺陷糾正、改進(jìn)機(jī)制,充分發(fā)揮內(nèi)部審計(jì)監(jiān)督效力。
此外,在目前世界經(jīng)濟(jì)形勢(shì)趨緊、經(jīng)營性突發(fā)事件頻發(fā)的形勢(shì)下,企業(yè)還應(yīng)當(dāng)建立重大風(fēng)險(xiǎn)預(yù)警機(jī)制和突發(fā)事件應(yīng)急處理機(jī)制,明確風(fēng)險(xiǎn)預(yù)警標(biāo)準(zhǔn),對(duì)可能發(fā)生的重大風(fēng)險(xiǎn)或突發(fā)事件,制定應(yīng)急預(yù)案、明確責(zé)任人員、規(guī)范處置程序,確保突發(fā)事件得到及時(shí)妥善處理。
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