摘要：作為計(jì)算機(jī)技術(shù)與現(xiàn)代會(huì)計(jì)相結(jié)合的產(chǎn)物，會(huì)計(jì)電算化在會(huì)計(jì)信息處理中得到了迅速普及和廣泛運(yùn)用，其優(yōu)越性不言而喻，但較少有人關(guān)注會(huì)計(jì)電算化所帶來(lái)的負(fù)面影響，特別是會(huì)計(jì)電算化舞弊所引起的損失。在當(dāng)今的信息時(shí)代，隨著計(jì)算機(jī)技術(shù)的迅速發(fā)展和人們計(jì)算機(jī)水平的提高，這種現(xiàn)象與損失將會(huì)與日俱增，越來(lái)越受到業(yè)界的普遍關(guān)心。為此，文章就會(huì)計(jì)電算化舞弊的有關(guān)問(wèn)題及其防范加以粗淺的研究。
關(guān)鍵詞：會(huì)計(jì)電算化；舞弊；防范
一、會(huì)計(jì)電算化舞弊特點(diǎn)
（一）智能化程度高
由于會(huì)計(jì)電算化舞弊的技術(shù)性和專業(yè)化，使得會(huì)計(jì)電算化舞弊具有極強(qiáng)的智能性。實(shí)施舞弊者必定掌握一定的計(jì)算機(jī)技術(shù)，需要對(duì)計(jì)算機(jī)技術(shù)具備較高的專業(yè)知識(shí)并擅長(zhǎng)實(shí)用操作技術(shù)，才能逃避監(jiān)控。舞弊者一般均掌握高新技術(shù)，舞弊的時(shí)間短，且舞弊手段隨著高新技術(shù)的發(fā)展而“與時(shí)俱進(jìn)”。
（二）隱蔽性強(qiáng)
由于會(huì)計(jì)電算化的開(kāi)放性、虛擬性和超越時(shí)空的特點(diǎn)，會(huì)計(jì)電算化的舞弊具有極高的隱蔽性，增加了偵破的難度。據(jù)不完全調(diào)查，已經(jīng)發(fā)現(xiàn)的會(huì)計(jì)電算化舞弊案件僅占舞弊總數(shù)的5％-10％，且多出于偶然，如同伙告發(fā)等。
（三）損失大，影響范圍廣
自20世紀(jì)70年代以后，隨著計(jì)算機(jī)的普及和操作系統(tǒng)的簡(jiǎn)化、人機(jī)智能的增強(qiáng)，計(jì)算機(jī)舞弊帶來(lái)了巨大的社會(huì)危害，美國(guó)每年損失幾十億美元、英國(guó)每年損失25億美元。隨著會(huì)計(jì)電算化舞弊的網(wǎng)絡(luò)化發(fā)展，會(huì)計(jì)電算化舞弊也進(jìn)一步從企業(yè)擴(kuò)展到個(gè)人隱私、國(guó)家安全、信用卡機(jī)密等。美國(guó)聯(lián)邦調(diào)查局的統(tǒng)計(jì)資料表明，一起刑事案件的平均損失約2000美元，而一起會(huì)計(jì)電算化舞弊平均損失高達(dá)50萬(wàn)美元。
（四）內(nèi)部涉及人員多
企業(yè)內(nèi)部人員對(duì)企業(yè)網(wǎng)絡(luò)系統(tǒng)的漏洞和控制要點(diǎn)比較熟悉，那些對(duì)企業(yè)心懷不滿的內(nèi)部人員利用計(jì)算機(jī)進(jìn)行舞弊就相對(duì)顯得駕輕就熟，而且也更難發(fā)現(xiàn)。
二、會(huì)計(jì)電算化舞弊的常用方法
第一，非法操作。指操作人員或其他人員不按操作規(guī)程或不經(jīng)允許上機(jī)操作，改變計(jì)算機(jī)的執(zhí)行路徑。第二，篡改輸入。這是最簡(jiǎn)單也是最常用的一種手法，通過(guò)在經(jīng)濟(jì)數(shù)據(jù)錄入前或加入期間對(duì)數(shù)據(jù)進(jìn)行篡改，來(lái)達(dá)到個(gè)人的某種目的。第三，篡改輸出。通過(guò)非法修改、銷毀輸出報(bào)表，將輸出報(bào)表送給公司競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手，利用終端竊取輸出的機(jī)密信息等手段來(lái)達(dá)到作案的目的。第四，篡改程序。指通過(guò)對(duì)會(huì)計(jì)電算化系統(tǒng)程序做非法改動(dòng)，以便達(dá)到某種不法的目的。第五，其他方法。如通過(guò)物理接觸、竊聽(tīng)、譯碼、拍照、拷貝、復(fù)印等方法來(lái)舞弊。系統(tǒng)人員一般采用篡改系統(tǒng)程序軟件和應(yīng)用程序非法操作等手段；內(nèi)部用戶一般采用篡改輸入的方法居多，也有采用輸出篡改方法的；外來(lái)者一般采用終端篡改輸入或其他方法。
三、會(huì)計(jì)電算化舞弊產(chǎn)生的原因
（一）單位領(lǐng)導(dǎo)人對(duì)計(jì)算機(jī)了解重視度不夠
由于計(jì)算機(jī)會(huì)計(jì)是一門(mén)新興的科技學(xué)科，并且計(jì)算機(jī)技術(shù)發(fā)展迅猛，大多數(shù)單位領(lǐng)導(dǎo)人對(duì)計(jì)算機(jī)及計(jì)算機(jī)會(huì)計(jì)知識(shí)不甚了解，很可能放松對(duì)計(jì)算機(jī)會(huì)計(jì)系統(tǒng)建立嚴(yán)密的控制。對(duì)于計(jì)算機(jī)出現(xiàn)的問(wèn)題，尤其是出現(xiàn)會(huì)計(jì)電算化舞舞弊的征兆不知所錯(cuò)，則給會(huì)計(jì)電算化舞弊的人員大開(kāi)方便之門(mén)。從以往的經(jīng)驗(yàn)來(lái)看，絕大多數(shù)的會(huì)計(jì)電算化舞弊產(chǎn)生都和領(lǐng)導(dǎo)對(duì)計(jì)算機(jī)了解重視程度不夠有或多或少的關(guān)系。
（二）數(shù)據(jù)與責(zé)任高度集中
在計(jì)算機(jī)會(huì)計(jì)系統(tǒng)中，絕大多數(shù)會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)都高度集中在電子數(shù)據(jù)處理部門(mén)，如果沒(méi)有嚴(yán)格的軟件控制，未經(jīng)授權(quán)的人可以獲取會(huì)計(jì)軟件的文件，機(jī)密的會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)可能會(huì)被拷貝，甚至可能被非法修改而不留任何痕跡。計(jì)算機(jī)會(huì)計(jì)系統(tǒng)另一個(gè)相當(dāng)大的威脅是責(zé)任高度集中。在計(jì)算機(jī)會(huì)計(jì)系統(tǒng)中，原始數(shù)據(jù)一經(jīng)輸入，即由計(jì)算機(jī)自動(dòng)處理，直到會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)的輸出。如果沒(méi)有充分的控制，就很容易導(dǎo)致會(huì)計(jì)電算化舞弊的產(chǎn)生。
（三）數(shù)據(jù)的不可讀性
在手工會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)處理系統(tǒng)中，會(huì)計(jì)憑證、賬簿、報(bào)表記錄的任何改變都要留下一定的痕跡，會(huì)計(jì)信息的竊取也需要一定的時(shí)間。在計(jì)算機(jī)系統(tǒng)，存儲(chǔ)在磁性介質(zhì)之上的會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)被篡改和竊取可以不留任何痕跡，這就使得會(huì)電算化舞弊的實(shí)施更加方便，偵破更加困難。計(jì)算機(jī)會(huì)計(jì)系統(tǒng)有時(shí)不能識(shí)別不合理的業(yè)務(wù)。計(jì)算機(jī)會(huì)計(jì)系統(tǒng)和手工不同，因此可以直接判斷某項(xiàng)業(yè)務(wù)的合理性。如果計(jì)算機(jī)程序缺乏必要的控制，計(jì)算機(jī)可能不能判別某些事情是否符合邏輯，對(duì)不合理的事項(xiàng)也會(huì)照樣處理。
（四）錯(cuò)誤的重復(fù)性
在手工會(huì)計(jì)中，會(huì)計(jì)人員進(jìn)行記賬、算賬有時(shí)會(huì)出錯(cuò)，但是重復(fù)出現(xiàn)的錯(cuò)誤很少。在計(jì)算機(jī)會(huì)計(jì)中，一旦程序出錯(cuò)，如在調(diào)試時(shí)未能發(fā)現(xiàn)編程錯(cuò)誤，或執(zhí)行了被人篡改的或嵌入了舞弊的子程序，則計(jì)算機(jī)會(huì)錯(cuò)誤的處理所有的業(yè)務(wù)。由于計(jì)算機(jī)處理的高效性，錯(cuò)誤的結(jié)果將會(huì)更加嚴(yán)重。
（五）錯(cuò)誤的連續(xù)性
如果計(jì)算機(jī)會(huì)計(jì)系統(tǒng)中某一環(huán)節(jié)出錯(cuò)，就可能使下一個(gè)環(huán)節(jié)跟著出錯(cuò)，這就是錯(cuò)誤的連續(xù)性，它常常與改變應(yīng)用程序有密切的關(guān)系，對(duì)會(huì)計(jì)軟件某一方面的改動(dòng)，可能會(huì)引起系統(tǒng)中另一方面發(fā)生差錯(cuò)。
（六）取證困難
設(shè)置計(jì)算機(jī)會(huì)計(jì)陷阱往往是瞬間的高科技犯罪，非法處理的住處往往難以找出痕跡因而對(duì)計(jì)算機(jī)會(huì)計(jì)陷阱的取證尤為困難而且大多數(shù)計(jì)算機(jī)會(huì)計(jì)陷阱的證據(jù)都可能從計(jì)算機(jī)系統(tǒng)銷毀而不被發(fā)現(xiàn)。
（七）計(jì)算機(jī)安全技術(shù)的滯后性
計(jì)算機(jī)安全技術(shù)的發(fā)展往往滯后于計(jì)算機(jī)技術(shù)的發(fā)展而且從手工會(huì)計(jì)轉(zhuǎn)到計(jì)算機(jī)會(huì)計(jì)系統(tǒng)管理跟不上發(fā)展需要管理方法落后給設(shè)置計(jì)算機(jī)會(huì)計(jì)陷阱的人提供了可能另一方面如何對(duì)付計(jì)算機(jī)病毒的攻擊也是計(jì)算機(jī)安全技術(shù)的重點(diǎn)課題。
四、會(huì)計(jì)電算化舞弊的防范
（一）防范技術(shù)
1、加密技術(shù)。通過(guò)給會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)加密，可以使外來(lái)者無(wú)法識(shí)別數(shù)據(jù)從而使篡改與偽造較難實(shí)現(xiàn)。加密是防止計(jì)算機(jī)會(huì)計(jì)陷阱最主要的方法，但是加密不是萬(wàn)能的有些人因?yàn)榧用芰司推桨矡o(wú)事了而容易松懈警惕性，然而數(shù)計(jì)算機(jī)會(huì)計(jì)陷阱的產(chǎn)生都是在加了密的情況下發(fā)生的，況且加密和解密永遠(yuǎn)是矛與盾的關(guān)系。
2、程序控制法。程序控制法是一種比較有效的方法，即設(shè)置必要的程序來(lái)確保計(jì)算機(jī)會(huì)計(jì)系統(tǒng)的安全性能夠防御外來(lái)程序的攻擊。在程序的研制和維護(hù)的過(guò)程中必須采取有效的控制程序并不斷加以完善與補(bǔ)充。程序的控制方法中也要使用一些其他工具例如硬件、密碼技術(shù)或信息搜集等。
3、跟蹤檢測(cè)技術(shù)。對(duì)于任何被保護(hù)的會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)的存取操作計(jì)算機(jī)會(huì)計(jì)系統(tǒng)應(yīng)該詳細(xì)記錄和跟蹤檢測(cè)。如進(jìn)入、退出聯(lián)機(jī)終端的時(shí)間、地點(diǎn)和用戶的身分輸入了多少次不正確的口令字使用了哪些輸入設(shè)備存取、增刪或更新了哪些文件等。任何非法存取應(yīng)立即反映到系統(tǒng)的主控制臺(tái)上以使系統(tǒng)管理員及時(shí)采取對(duì)策。
4、實(shí)體防范。實(shí)體防范中有些方法既簡(jiǎn)單又經(jīng)濟(jì)又有實(shí)效。實(shí)體防范包括計(jì)算機(jī)房應(yīng)有報(bào)警裝置機(jī)房的關(guān)鍵出入口要設(shè)置電子保安門(mén)鎖采用密碼鍵并且設(shè)有出入的安全卡另外要注意會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)存儲(chǔ)介質(zhì)的保存以及數(shù)據(jù)的備份工作。
（二）建立健全有效的內(nèi)部控制系統(tǒng)
1、一般控制。一般控制是對(duì)計(jì)算機(jī)會(huì)計(jì)系統(tǒng)中的組織、開(kāi)發(fā)、操作、安全等運(yùn)行環(huán)境方面的控制。主要是有關(guān)電子數(shù)據(jù)處理的政策和制度它為計(jì)算機(jī)系統(tǒng)安全可靠的運(yùn)行提供了基本的保證。很多實(shí)例表明許多會(huì)計(jì)電算化舞弊產(chǎn)生的原因就是因?yàn)橐话憧刂撇粔驀?yán)密使舞弊分子有機(jī)可乘。一般控制包括以下方面：
（1）組織控制。組織控制最基本的原則是任何一項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的處理必須有兩人或兩人以上的部門(mén)或人員來(lái)處理以達(dá)到相互牽制、相互制約的目的。具體來(lái)說(shuō)，就是要做到負(fù)責(zé)記錄會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)的電算部門(mén)必須和批準(zhǔn)執(zhí)行會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)的部門(mén)進(jìn)行分離電算部門(mén)內(nèi)部的人員按業(yè)務(wù)的性質(zhì)也必須分離。組織控制一方面可以制定詳細(xì)的規(guī)章制度明確每個(gè)部門(mén)及人員的職責(zé)另一方面在會(huì)計(jì)軟件中采用密碼技術(shù)通過(guò)設(shè)置嚴(yán)格的用戶密碼來(lái)防止越權(quán)舞弊行為的出現(xiàn)。
（2）系統(tǒng)開(kāi)發(fā)控制。有些會(huì)計(jì)軟件是企業(yè)自行或合作設(shè)計(jì)并開(kāi)發(fā)完成的在開(kāi)發(fā)過(guò)程中各類人員必須嚴(yán)格分工以避免程序員利用編程之便實(shí)施舞弊。一般系統(tǒng)分析員不參加程序的編寫(xiě)程序員不參加最后的測(cè)試。對(duì)于會(huì)計(jì)軟件系統(tǒng)中的各種文檔，如系統(tǒng)的說(shuō)明書(shū)、流程圖、源程序、用戶手冊(cè)等必須由專人保管而且這些文檔應(yīng)當(dāng)設(shè)置其借閱權(quán)限。
（3）安全控制。主要有接觸控制和環(huán)境安全控制。接觸控制是限制只有經(jīng)過(guò)授權(quán)批準(zhǔn)的人才能接觸計(jì)算機(jī)會(huì)計(jì)系統(tǒng)的硬件、軟件、數(shù)據(jù)文件及系統(tǒng)的文檔。環(huán)境安全控制是指機(jī)房的安全環(huán)境、機(jī)房的設(shè)備保護(hù)、數(shù)據(jù)文件的備份保護(hù)等等其目的是預(yù)防由于外部因素而引起計(jì)算機(jī)會(huì)計(jì)系統(tǒng)發(fā)生故障。
2、應(yīng)用控制。應(yīng)用控制是為適應(yīng)各種會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)處理的特殊控制要求保證會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)處理能完整、準(zhǔn)確地完成而建立的內(nèi)部控制。一般會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)處理都是由輸入、處理和輸出三部分組成所以將應(yīng)用控制分為輸入控制、數(shù)據(jù)處理和輸出控制。
（1）輸入控制。主要是為了保證準(zhǔn)確、真實(shí)地輸入會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)主要采用的方法有重復(fù)校驗(yàn)、視覺(jué)校驗(yàn)、數(shù)據(jù)類型校驗(yàn)、格式校驗(yàn)、平衡校驗(yàn)、匯總校驗(yàn)、合理性校驗(yàn)、值域合理性校驗(yàn)、代碼校驗(yàn)等等。另外要注意會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)的加密工作設(shè)置輸入權(quán)限防止無(wú)合法身分的人員的侵入。
（2）處理控制。處理控制是為了保證會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)處理的準(zhǔn)確性、完整性而采取的控制措施。一方面要設(shè)置處理權(quán)限的控制由專人負(fù)責(zé)會(huì)計(jì)電算化的處理工作；另一方面在登賬之前要注意登賬條件的檢驗(yàn)工作防止未經(jīng)審核的憑證登賬防止已登賬的憑證重復(fù)登賬。再者就是要設(shè)置修改權(quán)限以及要保留修改的痕跡。修改權(quán)限是指在入賬前的修改權(quán)限對(duì)已入賬的憑證系統(tǒng)只能提示留有痕跡的更改功能，以便防止和及時(shí)發(fā)現(xiàn)對(duì)已經(jīng)處理的數(shù)據(jù)的非法篡改。
（3）輸出控制。輸出控制是保證系統(tǒng)能完整、準(zhǔn)確地輸出處理的會(huì)計(jì)信息未經(jīng)授權(quán)批準(zhǔn)的人員不能接觸輸出的會(huì)計(jì)信息?？刂浦挥芯哂邢鄳?yīng)權(quán)限的人才能執(zhí)行輸出操作并要登記操作記錄從而達(dá)到限制接觸輸出信息的目的。打印輸出的資料要進(jìn)行登記并按會(huì)計(jì)檔案要求保管。
（三）加強(qiáng)外部審計(jì)的監(jiān)督
1、改進(jìn)審計(jì)技術(shù)，提高審計(jì)人員的素質(zhì)。我國(guó)現(xiàn)在對(duì)會(huì)計(jì)電算化較為重視，但對(duì)于審計(jì)電算化的重視程度遠(yuǎn)遠(yuǎn)不夠。仍然存在素質(zhì)較低、審計(jì)方法不科學(xué)和審計(jì)設(shè)備落后的情況。許多審計(jì)人員并不具備足夠的會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)經(jīng)驗(yàn)，對(duì)計(jì)算機(jī)審計(jì)軟件不能熟練使用，普遍采用繞過(guò)計(jì)算機(jī)審計(jì)的方法。針對(duì)會(huì)計(jì)電算化技術(shù)的飛速發(fā)展，企業(yè)和高?？煽紤]聯(lián)合培養(yǎng)高水平的審計(jì)電算化人才，利用計(jì)算機(jī)進(jìn)行審計(jì)。
2、注意對(duì)公司總體經(jīng)營(yíng)環(huán)境的評(píng)價(jià)。管理當(dāng)局在建立一個(gè)強(qiáng)有力的控制制度上起著關(guān)鍵的作用，如果管理當(dāng)局或相關(guān)財(cái)務(wù)人員受到某種壓力而不愿意或無(wú)法建立一個(gè)適當(dāng)?shù)目刂浦贫?，則發(fā)生會(huì)計(jì)電算化舞弊的可能性也大大增強(qiáng)。管理當(dāng)局舞弊必然有其動(dòng)機(jī)，如整個(gè)行業(yè)不景氣或新競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手的出現(xiàn)等都會(huì)使企業(yè)的營(yíng)業(yè)額減少、毛利率降低，要想維持公司在證券市場(chǎng)上的良好形象，或保證自己的薪金不受影響，高層管理者就往往會(huì)訴諸于披露欺詐性財(cái)務(wù)報(bào)表達(dá)到目的。審計(jì)人員應(yīng)注意到企業(yè)和重要的財(cái)務(wù)人員是否具有舞弊的動(dòng)機(jī)或征兆。
3、加強(qiáng)對(duì)會(huì)計(jì)電算化系統(tǒng)程序文件的測(cè)試。長(zhǎng)期以來(lái)，由于受到計(jì)算機(jī)水平和條件的約束，審計(jì)人員對(duì)會(huì)計(jì)電算化系統(tǒng)多采用繞過(guò)會(huì)計(jì)電算化系統(tǒng)審計(jì)的辦法，即所謂的“黑箱法”。在會(huì)計(jì)電算化發(fā)展的初期，基本也可達(dá)到目的。但隨著計(jì)算機(jī)技術(shù)的提高，一些有預(yù)謀的舞弊在編制程序之初，就將其隱蔽的程序“埋伏”在系統(tǒng)中，如利用計(jì)算機(jī)軟件中長(zhǎng)期以保留小數(shù)的程序截?。ń匚矓?shù)），編制定期執(zhí)行的程序（邏輯炸彈），故意遺留“后門(mén)”等。這些辦法非常隱蔽，如果沒(méi)有較高水平的計(jì)算機(jī)知識(shí)，一般是無(wú)法發(fā)現(xiàn)的。
（四）完善相關(guān)法律法規(guī)
目前，由于法規(guī)的不健全使電算化犯罪的控制很困難，例如，對(duì)未經(jīng)許可接觸電算化會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)或有關(guān)數(shù)據(jù)文件的行為，在許多國(guó)家法律上不認(rèn)為是偷竊行為，因此就無(wú)法對(duì)拷貝重要機(jī)密數(shù)據(jù)的行為治罪。當(dāng)前我國(guó)有關(guān)的法律包括《計(jì)算機(jī)信息系統(tǒng)安全保護(hù)條例》、《中國(guó)公用計(jì)算機(jī)互聯(lián)網(wǎng)國(guó)際聯(lián)網(wǎng)管理辦法》和《專用網(wǎng)與公用網(wǎng)的暫行規(guī)定》，新刑法第285條規(guī)定了侵入計(jì)算機(jī)信息系統(tǒng)罪，第286條規(guī)定了破壞計(jì)算機(jī)信息系統(tǒng)功能罪等，但并未有針對(duì)電算化會(huì)計(jì)舞弊的專門(mén)法。對(duì)電算化會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)的開(kāi)發(fā)和管理，不能僅靠現(xiàn)有的一些法規(guī)，如會(huì)計(jì)法、企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則等，因?yàn)闀?huì)計(jì)電算化犯罪畢竟是高科技、新技術(shù)下的一種新型犯罪，為此制定專門(mén)的法規(guī)從而加以有效控制就很有必要。
