一、明晰高校會計環(huán)境,注重內部會計監(jiān)督
“經濟越發(fā)展,會計越重要?！鄙鐣髁x市場經濟的巨大成就是高校會計所處的經濟環(huán)境。2000年開始施行的新修訂的《會計法》、《會計基礎工作規(guī)范》、《高等學校財務制度》、《高等學校會計制度(試
行)》、《支付結算管理辦法》、《事業(yè)單位國有資產管理暫行辦法》、《招標投標法》、《政府采購法》及有關部門頒布的財務管理和會計核算規(guī)定,構成了高校會計所處的法律環(huán)境。高校擴招政策實施以來,經濟規(guī)模增長迅速,社會關注度提高;資金來源渠道增多,包括銀行貸款的基建資金、接受捐贈的基建資金和獎學金、企業(yè)提供的科研經費或后勤設施投資;學生在企業(yè)、社區(qū)或農村完成實踐教學課程。這些構成了高校會計所處的社會環(huán)境。外部會計環(huán)境趨于復雜,利益相關者管理越來越現實,對高校會計信息質量的要求更高。
外部會計環(huán)境約束了高校所有的經濟活動,內部會計環(huán)境直接約束了高校的會計活動。經過上一輪的本科教學水平評估,參評高校都建立了一套本單位的財務管理制度,制作成《財務制度匯編》,將外部會計環(huán)境轉化成可操作的內部會計環(huán)境。單位人事政策和組織機構決定的會計人員地位和獨立程度、內部審計機構和審計制度的建立及正常運轉是內部會計環(huán)境的重要組成部分。內部會計環(huán)境影響財經法律法規(guī)的執(zhí)行力度,決定了高校會計信息的生成質量。
《會計法》要求“各單位應當建立、健全本單位內部會計監(jiān)督制度”。財政部于2001年陸續(xù)發(fā)布《內部會計控制規(guī)范》,要求“建立適合本單位業(yè)務特點和管理要求的內部會計控制制度,并組織實施”。高校沒有健全的內部會計控制制度和內部審計機制,單位經濟活動和會計工作將會處于內部會計控制無力狀態(tài)。會計人員是高校會計信息質量保證的關鍵環(huán)節(jié),注重內部會計監(jiān)督才能提高會計核算水平,保證會計信息源的質量。
二、明晰高校會計核算風險,加強事中監(jiān)督
會計監(jiān)督在時間上分為事前監(jiān)督、事中監(jiān)督和事后監(jiān)督。單位內部會計監(jiān)督進行事中監(jiān)督及時性強、效率更高,加強事中監(jiān)督是提高單位內部會計監(jiān)督水平的有效途徑。會計核算風險更加要求會計人員加強會計核算的事中監(jiān)督。
會計風險是會計信息失真的可能性,具有客觀性,存在于會計工作的各個環(huán)節(jié)。會計核算風險是會計人員直接、經常面對的風險。高校財務活動日益復雜,特別是面臨行騙、假發(fā)票、虛開發(fā)票等社會環(huán)境,高校會計核算風險防范須不斷加強。高校會計核算風險如原始票據不規(guī)范,經濟業(yè)務活動審批不符合規(guī)定,經費審批越權,招投標手續(xù)、政府采購手續(xù)及固定資產管理手續(xù)不完備,結算方式不符合規(guī)定,款項支付錯誤甚至重復等等,不僅會造成會計信息失真,還可能造成貪污腐敗、國有資產流失等嚴重違法行為。
高校會計核算風險普遍存在于會計核算環(huán)節(jié),危害性很大。高校會計核算風險控制要嚴格執(zhí)行財經法律法規(guī)和內部規(guī)章制度,保證會計信息質量的要求。在會計核算過程中加強事中監(jiān)督,是控制高校會計核算風險的有效途徑。
三、高校會計核算事中監(jiān)督體系
會計信息生成與披露的過程理性,是會計信息真實的保證。會計核算是會計信息的生成過程,事中監(jiān)督是保證這種過程達到理性的有效手段。高校會計核算的事中監(jiān)督是對經濟業(yè)務基本完成后在報銷付款環(huán)節(jié)的監(jiān)督,是財務部門可以控制并有效實施的一種單位內部會計監(jiān)督。
(一)事中監(jiān)督主體
事中監(jiān)督主體必然是財務部門內的財務人員,可以分為三個環(huán)節(jié):審核原始憑證并制作記賬憑證的會計人員,復核人員(記賬憑證復核和出納復核),記賬人員。記賬憑證制作是會計信息進入系統(tǒng)的入口,記賬憑證制作人員是事中監(jiān)督最為關鍵的主體,是事中監(jiān)督質量和有效性的決定者。
(二)事中監(jiān)督內容
事中監(jiān)督內容就是上述的會計核算風險控制點。實務中,高校根據財經法律法規(guī)及有關財經規(guī)定,制定本單位執(zhí)行的財務管理制度。一般情況下,財務人員事中監(jiān)督的內容就是將上述會計核算風險控制點與財務管理制度進行匹配,審核原始憑證的合法合規(guī)性、業(yè)務審批及財務審批等報銷程序的合理性。其匹配度越高,風險越小。
經濟業(yè)務列支的經費是否屬于預算項目開支范圍也是事中監(jiān)督的重要內容。預算管理是財務管理的核心,會計核算過程在較大程度上就是預算執(zhí)行過程。會計核算過程中對預算項目開支范圍的監(jiān)督是提高預算管理質量和財務管理水平的有效途徑。
(三)事中監(jiān)督實施
單位內部會計控制措施大多集中在財務報銷付款環(huán)節(jié)最終執(zhí)行完成。會計核算的事中監(jiān)督既是單位內部會計控制措施有效實施的關鍵環(huán)節(jié),也是會計信息生成的入口環(huán)節(jié)。事中監(jiān)督的執(zhí)行程度和水平集中體現了單位內部會計監(jiān)督的效率和水平。
當前,高?；旧隙冀⒘顺墒斓臅嬰娝慊钟蚓W絡,為會計核算實施事中監(jiān)督提供了便利的條件。會計核算系統(tǒng)的項目管理子系統(tǒng)可以通過項目控制模型規(guī)范支出科目的選用,通過禁止項目額度超支和設置警示額度監(jiān)督預算執(zhí)行進度,通過項目支出明細分析報表監(jiān)督項目支出范圍的合理性。會計核算系統(tǒng)的往來管理子系統(tǒng)可以監(jiān)督往來款清理進度,以防公款的占用或挪用。雖然會計核算計算機系統(tǒng)對會計事項和會計人員能進行實時監(jiān)督,但事中監(jiān)督的實施更多地需要財務人員的職業(yè)判斷。
記賬憑證制作人員對原始憑證的審核監(jiān)督負責,是會計核算事中監(jiān)督實施的第一責任人。他們要按《會計基礎工作規(guī)范》的要求審核監(jiān)督原始憑證的合法合規(guī)性,防止假發(fā)票、虛開發(fā)票及虛構經濟業(yè)務;按《內部會計控制規(guī)范》的要求審核監(jiān)督業(yè)務審批手續(xù)的完備性(包括招投標程序及審批手續(xù)和政府采購程序及審批手
續(xù))、財務審批手續(xù)的完備性(如支付款項的資金審批手續(xù));按《事業(yè)單位國有資產管理暫行辦法》審核監(jiān)督資產管理手續(xù)的完備性,防止國有資產流失;按《支付結算管理辦法》審核監(jiān)督支付結算方式的合法合規(guī)性,防止套取現金;按學校《年度綜合財務預算》審核列支經費是否符合預算項目開支范圍及預算執(zhí)行進度,防止突擊花錢和現金流風險。
內部復核稽查人員對記賬憑證的審核監(jiān)督負責,是會計核算事中監(jiān)督實施中對記賬憑證制作人員的監(jiān)督。主要監(jiān)督記賬憑證制作人員履行內部會計監(jiān)督職責的情況及會計核算中的錯漏事項。出納復核側重于對金額及支付結算方式的監(jiān)督。
記賬結賬人員是手工會計環(huán)境中登記賬簿的人,對記賬的憑證會有一次自動的復核檢查,也是實施事中監(jiān)督的有效環(huán)節(jié)。在會計電算化環(huán)境中,日清月結的記賬結賬(登記賬簿)環(huán)節(jié)仍有事中監(jiān)督的功能,但因計算機操作太方便而使事中監(jiān)督的有效性大打折扣。每日記賬結賬之前,檔案管理人員對紙質會計憑證與電子會計憑證一致性的檢查,也有類似的事中監(jiān)督作用。
報銷流程設計對實施會計核算的事中監(jiān)督有較大的影響。按原始憑證審核、制作記賬憑證、記賬憑證復核、出納復核、支付結算、記賬憑證歸檔的順序的報銷流程可起到上述的事中監(jiān)督作用。在實務中,支付結算也有可能在制作記賬憑證之前完成。這時,仍然需要制作記賬憑證會計人員事前審核原始憑證并簽字蓋章,以保證事中監(jiān)督的有效實施。
四、高校會計核算事中監(jiān)督難點分析
(一)事中監(jiān)督與經濟業(yè)務真實性的問題
會計人員無法核實所有經濟業(yè)務的真實性,《會計法》規(guī)定會計人員“對不真實、不合法的原始憑證有權不予接受”。但真實合法的原始憑證并不能保證經濟業(yè)務的真實性。會計人員通過原始憑證內容和已有會計數據進行邏輯審核和職業(yè)判斷,可以發(fā)現一些經濟業(yè)務的真實性問題。比如預算指標為1 000元的教研項目,列支700元的復印紙,這種業(yè)務的真實性是較容易判斷的。對這種原始憑證規(guī)范、報銷程序理性但經濟業(yè)務真實性有問題的情況,會計人員如何實施有效的事中監(jiān)督?實務中,會計人員只能及時向領導請示匯報。如果領導批準報銷,那么會計人員對這種業(yè)務的事中監(jiān)督有效性會大大降低。
(二)事中監(jiān)督與提高會計服務質量的矛盾
要提高會計服務質量,會計人員勢必盡量滿足經濟業(yè)務報銷的要求;加強事中監(jiān)督,會計人員必須糾正票據的不規(guī)范性和報銷程序的不合理性。二者明顯是矛盾的。會計服務是會計職業(yè)道德規(guī)范的范疇,會計監(jiān)督是會計法律法規(guī)的要求。因此,加強事中監(jiān)督是基礎,是首要原則,提高會計服務質量要為提高事中監(jiān)督效率服務。
對預算項目開支范圍和預算執(zhí)行進度的事中監(jiān)督,會計人員可以通過提高會計服務質量來提高事中監(jiān)督的效率。會計人員采取項目經費預算執(zhí)行情況反饋、借款催報、項目經費收支報表等方式,主動向業(yè)務部門提供會計服務及信息溝通。這樣既可減輕會計核算的事中監(jiān)督壓力,又可提高財務人員對學校發(fā)展及管理的參與度。
(三)事中監(jiān)督與新業(yè)務新情況
會計核算的事中監(jiān)督就是評價會計核算事項與已有財務管理制度的匹配性。制度安排都具有一定的局限性,經濟發(fā)展必然會出現制度未能安排的新業(yè)務和新情況。會計人員及時將新業(yè)務新情況報告給制度制定者或有權修改者,并得到有效的反饋,就是對新業(yè)務新情況實施的有效的事中監(jiān)督。
會計核算和會計監(jiān)督都是會計人員的職責。會計人員在會計核算過程中加強會計監(jiān)督,是通過強調程序理性來提高會計信息質量的過程。高校會計人員在對教育經費核算過程中加強事中監(jiān)督,既是提高會計信息質量的要求,也是防范會計風險和財務風險的要求,對提高教育經費使用效益更具有重要的現實意義。
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