一、政府環(huán)境審計
政府環(huán)境審計包括對各級政府環(huán)保資金的籌集、使用以及國家大型環(huán)保投資項目的審計和對政府和環(huán)保部門制訂的環(huán)境規(guī)劃和政策是否符合環(huán)境保護法等有關(guān)法律、法規(guī)進行監(jiān)督,并依據(jù)環(huán)境質(zhì)量標準、污染物排放標準和環(huán)境保護基礎(chǔ)標準,審查政府環(huán)境規(guī)劃和政策執(zhí)行的結(jié)果和效果。
1•環(huán)保資金審計。環(huán)保資金審計主要是對國務(wù)院所屬的環(huán)保部門、有關(guān)部門和地方政府管理部門的環(huán)境保護專項資金籌集、管理、使用情況進行審計監(jiān)督。具體為:“對排污費征繳、環(huán)境投資、更新改造項目的環(huán)境投資、排污費補助用于治理污染源的部分、綜合利用利潤留成用于治理污染投資、污染治理專項基金等的審計。重點審查環(huán)保部門是否及時足額征繳排污費并解繳國庫,有無對排污費進行合理的會計核算;財政及各級主管部門是否及時將環(huán)保專項資金撥付使用單位,有無資金擠占挪用或閑置現(xiàn)象;使用單位是否按環(huán)保部門的規(guī)定用途使用資金,最后對資金使用后環(huán)境效益進行評價,分析環(huán)保資金的使用效率,是否發(fā)揮了應(yīng)有的作用。
2•環(huán)境政策法規(guī)審計。我國政府為加強環(huán)境保護、治理環(huán)境污染,制定了一系列環(huán)境、資源方面的法律法規(guī),如:《環(huán)境保護法》、《海洋環(huán)境保護法》、《土地法》、《森林法》等。國務(wù)院及各級地方人民政府也制定了許多有關(guān)環(huán)保行政法規(guī)及實施辦法。環(huán)境審計審查的內(nèi)容有:國家與地方環(huán)境政策的目標;現(xiàn)行政策與法規(guī)對實現(xiàn)這些目標所起的作用;如何對現(xiàn)行政策與法規(guī)進行修正。一些值得考慮的領(lǐng)域包括:國家對有關(guān)自然資源的所有權(quán)及其使用與管理的政策;國家防治污染和環(huán)境保護方面的法律法規(guī);企業(yè)污染物的排放現(xiàn)狀及趨勢等。它主要側(cè)重對國家與地方政府有關(guān)環(huán)境政策與法規(guī)的制定及其有效性進行審查。
3•環(huán)境規(guī)劃審計。隨著經(jīng)濟的迅速發(fā)展,生態(tài)破壞和環(huán)境污染問題日益突出,單項經(jīng)濟活動的環(huán)境控制,已不能解決一個城市或地區(qū)污染物總量的控制。做好環(huán)境規(guī)劃,才能從全局出發(fā),使城市或地區(qū)的環(huán)境保護形成系統(tǒng)工程,生態(tài)系統(tǒng)得以良性循環(huán),環(huán)境和經(jīng)濟發(fā)展得到協(xié)調(diào)。環(huán)境規(guī)劃編制和實施的主體是政府的職能部門,對環(huán)境規(guī)劃的審計從總體上應(yīng)屬于對政府的績效審計。對環(huán)境規(guī)劃的審計可分為兩個層次:第一個層次是對環(huán)境規(guī)劃的總體評價;第二個層次是對環(huán)境規(guī)劃的編制、指標體系的制定、環(huán)境規(guī)劃的實施過程和實施結(jié)果開展績效審計。重點審查環(huán)境規(guī)劃的編制是否科學(xué)、合理、有效,是否納入了經(jīng)濟發(fā)展計劃,實施過程中是否確認了責(zé)任制,實施結(jié)果是否達到相關(guān)指標,資源配置是否合理,生態(tài)環(huán)境是否得到保護等。
二、內(nèi)部環(huán)境審計
國際內(nèi)部審計師協(xié)會在其《內(nèi)部審計師在環(huán)境問題中的作用》課題中指出:“環(huán)境審計是環(huán)境管理系統(tǒng)的一個組成部分,借此,管理部門可確定組織的環(huán)境管理系統(tǒng)在保證組織的經(jīng)營活動符合有關(guān)規(guī)章和內(nèi)部政策的要求上是否充分”。
據(jù)此,我們可以把內(nèi)部環(huán)境審計歸結(jié)為以下兩項:
1•環(huán)境法規(guī)執(zhí)行審計。企業(yè)若違反了有關(guān)環(huán)境方面的法律、法規(guī),就會引起相應(yīng)的民事責(zé)任和刑事責(zé)任,因此,環(huán)境法規(guī)執(zhí)行審計即成為企業(yè)環(huán)境審計中最普遍的一種審計類型。實施環(huán)境法規(guī)執(zhí)行審計,審計人員首先應(yīng)了解與企業(yè)有關(guān)的環(huán)境方面的法律、法規(guī)和條例,然后要了解企業(yè)以往的經(jīng)營管理活動是否違反過環(huán)境法規(guī),若有違反則結(jié)果如何,企業(yè)是否針對這些違反環(huán)境法規(guī)的情況制定了改進措施并進行切實的改進。接下來,進行現(xiàn)場審計,審查企業(yè)與組織的環(huán)境法規(guī)貫徹執(zhí)行情況和達標情況,從中找出問題,制定行動計劃,以改進企業(yè)的生產(chǎn)和環(huán)保工作,消除污染事故和排污罰款,保證環(huán)保法規(guī)的貫徹執(zhí)行。
2•環(huán)境管理系統(tǒng)審計。環(huán)境管理系統(tǒng)包括為實現(xiàn)組織的環(huán)境戰(zhàn)略與環(huán)境目標所進行的組織、計劃、實施、監(jiān)督、控制活動,它要求組織建立規(guī)范化、程序化和文件化的全過程、全因素控制,以減少在生產(chǎn)和服務(wù)過程中對環(huán)境的危害,使企業(yè)的環(huán)境成本降到最低。環(huán)境管理系統(tǒng)在運行上是否經(jīng)濟、高效是環(huán)境審計的重點。審計人員首先要了解企業(yè)對環(huán)境的重視程度,其次,了解企業(yè)是否制定了環(huán)境方針,若制定了環(huán)境方針,則環(huán)境方針是否與整體戰(zhàn)略保持一致,全體員工是否了解企業(yè)的環(huán)境方針。取得相關(guān)材料后,審計人員就應(yīng)以IS014000為標準,從計劃、實施與運用、監(jiān)督與糾正措施、經(jīng)理階層的評估諸方面評估環(huán)境管理系統(tǒng)的健全性和有效性。
三、民間環(huán)境審計
對重點行業(yè)、企業(yè)所進行的環(huán)境審計,應(yīng)主要由民間審計組織來完成,充分發(fā)揮其獨立、客觀、公正的作用,對上述企業(yè)環(huán)境管理責(zé)任的履行情況以及環(huán)境信息披露的真實性、完整性表達意見。民間環(huán)境審計主要是針對企業(yè)的環(huán)境報告進行的,應(yīng)圍繞以下幾方面開展:
1•環(huán)境資產(chǎn)確認與計量審計。進行環(huán)境資產(chǎn)確認與計量的審計,主要是審計作為資產(chǎn)的環(huán)境(資源)是否予以確認,是否符合確認條件與標準,確認的手續(xù)、證據(jù)材料是否齊備,確認中是否按照法定程序進行評估,環(huán)境(資源)的所有權(quán)轉(zhuǎn)讓、作為投資的計量與計價是否科學(xué)、合理,轉(zhuǎn)讓、投資過程中的國家利益是否得到維護,環(huán)境(資源)的評估或計價標準與該標準的適用范圍是否匹配,計量方法的選用是否適當(dāng),通過環(huán)境(資源)的確認與計量能否實現(xiàn)資源的合理配置,能否促進資源的有效開發(fā)與利用,能否促進環(huán)境治理與保護等。另外,對當(dāng)前尚有一定難度又急需確認與計量的環(huán)境(資源)是否設(shè)法進行了確認與計量,是否建立資源市場并通過資源市場進行環(huán)境(資源)的定價。
2•環(huán)境成本費用支出審計。環(huán)境成本費用支出是指企業(yè)進行環(huán)境治理與保護所發(fā)生的成本費用及其相關(guān)的支出。主要包括環(huán)境預(yù)防預(yù)研究開發(fā)成本、環(huán)境資產(chǎn)折耗、環(huán)境保護成本、環(huán)境污染成本、環(huán)境其他支出等。進行環(huán)境成本費用支出的審計,主要是審計環(huán)境成本費用支出的合理性、正確性。具體審查環(huán)境成本費用支出的性質(zhì)、用途是否與環(huán)境匹配,費用分配與賬務(wù)處理是否正確。企業(yè)是否在環(huán)境預(yù)防與研究開發(fā)方面投入了足夠的資金,發(fā)生了多少環(huán)境保護成本和環(huán)境污染成本,環(huán)境污染成本是否有所降低,用于職工環(huán)境培訓(xùn)、社會環(huán)境宣傳、社會環(huán)境贊助、廠區(qū)綠化美化、治理“三廢”等方面的支出怎樣,等等。
3•環(huán)境效益審計。環(huán)境效益是指企業(yè)進行資源開發(fā)與利用、環(huán)境保護與治理所取得的有形收益和無形收益。有形收益如治理“三廢”再生品、資源代用品等,無形收益如治污使空氣清新、水質(zhì)變好等。對環(huán)境效益進行審計,主要審計其真實性、環(huán)境效益性和社會責(zé)任性。具體審計環(huán)境投入、環(huán)境產(chǎn)出和綜合環(huán)境效益三類指標。這三類指標審計的關(guān)鍵是標準,而這些指標的標準又具有多樣性和動態(tài)性的特點。多樣性是指既有環(huán)境會計指標又有非環(huán)境會計指標,既有綜合指標又有具體指標,既有宏觀指標又有微觀指標,既有絕對數(shù)指標又有相對數(shù)指標。動態(tài)性是指標準的不斷變化和不穩(wěn)定。
審計時,既要依據(jù)相關(guān)標準又不能唯標準,應(yīng)該將定量分析與定性分析相結(jié)合。對企業(yè)環(huán)境責(zé)任報告的審計,目前在我國還停留在個別試點階段。隨著企業(yè)環(huán)境問題日益成為社會關(guān)注的焦點,開展對企業(yè)的環(huán)境責(zé)任報告審計將成為必然趨勢。理論界應(yīng)加快制定出初步的環(huán)境會計報表準則和環(huán)境報告審驗實務(wù)準則,規(guī)定環(huán)境效益和環(huán)境成本的具體內(nèi)容和計量方法,為全面普及推廣對企業(yè)的環(huán)境報告審計創(chuàng)造前提條件。
社會經(jīng)濟的可持續(xù)發(fā)展已成為21世紀世界各國的惟一可選擇的發(fā)展道路。在這樣一種背景之下,當(dāng)今世界上每一種學(xué)科,每一種職業(yè),只要它不想退出歷史舞臺,就必須以可持續(xù)發(fā)展為目標,重新審視自己的觀點與技術(shù)方法,并調(diào)整自己的傳統(tǒng)行為。審計,作為綜合性經(jīng)濟監(jiān)督部門,毫無例外地也應(yīng)當(dāng)在經(jīng)濟、社會和環(huán)境的協(xié)調(diào)和可持續(xù)發(fā)展中發(fā)揮作用。環(huán)境審計就是在這樣的大背景下應(yīng)運而生的。隨著審計理論與方法的成熟和完善,以及我國環(huán)境管理水平的提高,制定環(huán)境審計法規(guī)、制度,建立和完善我國環(huán)境審計系統(tǒng),廣泛開展環(huán)境審計,發(fā)揮審計在環(huán)境保護中的作用,將成為審計工作者的一個新任務(wù)。
〔參考文獻〕
〔1〕陳思維.環(huán)境審計〔M〕.經(jīng)濟管理出版社,1998•
〔2〕朱學(xué)義.我國環(huán)境會計初探〔J〕.會計研究,1999,(4):
〔3〕張學(xué)芬.關(guān)于企業(yè)環(huán)境審計的幾個問題〔J〕.審計研究,2001,(5):
〔4〕張 軍.在可持續(xù)發(fā)展目標下開展環(huán)境審計〔J〕.經(jīng)濟師,2002,(3)
