一、政府會計(jì)改革的趨勢
隨著當(dāng)代會計(jì)環(huán)境的高速變化，政府傳統(tǒng)的收付實(shí)現(xiàn)制會計(jì)受到猛烈的沖擊，而且隨著社會主義市場經(jīng)濟(jì)體制的建立，原有政府會計(jì)完全以收付實(shí)現(xiàn)制為確認(rèn)基礎(chǔ)，已越來越不適應(yīng)社會的發(fā)展要求。從上世紀(jì)末起，政府會計(jì)基礎(chǔ)的權(quán)責(zé)發(fā)生制改革已經(jīng)成為一種趨勢。據(jù)世界經(jīng)濟(jì)合作與發(fā)展組織(OECD)調(diào)查，在29個OECD國家中，有16個國家已經(jīng)在政府機(jī)構(gòu)或政府部門層次上實(shí)施或試行權(quán)責(zé)發(fā)生制會計(jì)基礎(chǔ)，其他國家則在部分會計(jì)科目實(shí)行修正的權(quán)責(zé)發(fā)生制或在政府部門會計(jì)中運(yùn)用了權(quán)責(zé)發(fā)生制。還有一些國家和地區(qū)正為政府會計(jì)實(shí)施權(quán)責(zé)發(fā)生制作準(zhǔn)備工作。
二、政府引入權(quán)責(zé)發(fā)生制的必要性
1.我國政府會計(jì)傳統(tǒng)的收入實(shí)現(xiàn)制的缺陷。
收付實(shí)現(xiàn)制是以會計(jì)期間款項(xiàng)的實(shí)際收付為基準(zhǔn)確認(rèn)收入和費(fèi)用。它存在以下方面缺陷：一是低估了當(dāng)期的財(cái)政支出，虛增了國家可供支配的財(cái)力資源，不利于國家下一年度的預(yù)算編制；二是采用收付實(shí)現(xiàn)制，以會計(jì)期間款項(xiàng)收付為標(biāo)準(zhǔn)入賬，當(dāng)費(fèi)用發(fā)生與實(shí)際支付不在同一會計(jì)期間時(shí)，會計(jì)分錄則不能正確反映當(dāng)期業(yè)務(wù)活動所支付的代價(jià)，因此不能真實(shí)、準(zhǔn)確地反映政府部門和行政事業(yè)單位提供公共產(chǎn)品和服務(wù)的成本耗費(fèi)；三是不利于公共資源的管理使用。收付實(shí)現(xiàn)制會計(jì)只對支付款項(xiàng)的物資入賬，而在實(shí)際操作中，資金支付與物資到達(dá)往往不一致，因此容易造成物資入賬不及時(shí)，管理混亂，資源浪費(fèi)嚴(yán)重。權(quán)責(zé)發(fā)生制作為企業(yè)會計(jì)核算確認(rèn)基礎(chǔ)，能夠很好地反映損益，實(shí)現(xiàn)收入與成本的配比，對提高企業(yè)的經(jīng)營效益有很大的促進(jìn)作用。政府預(yù)算會計(jì)中引入權(quán)責(zé)發(fā)生制可以較好適應(yīng)政府公共管理的要求，實(shí)現(xiàn)以“績效”為導(dǎo)向的管理。所以收付實(shí)現(xiàn)制不能適應(yīng)我國政府“入世”及應(yīng)對國際競爭的要求。
2.權(quán)責(zé)發(fā)生制體現(xiàn)的優(yōu)越性。
相對于收付實(shí)現(xiàn)制而言，權(quán)責(zé)發(fā)生制有其相對優(yōu)越性。權(quán)責(zé)發(fā)生制可以為社會公眾充分提供評價(jià)政府財(cái)務(wù)狀況和運(yùn)營績效的信息。在反映政府財(cái)務(wù)狀況信息方面，權(quán)責(zé)發(fā)生制報(bào)告信息包括了政府運(yùn)營多方面的綜合數(shù)據(jù)，如資產(chǎn)、負(fù)債、凈權(quán)益、收入、支出，對某些約定承諾也可以用報(bào)表注釋的形式說明。就信息的各個層面來說，權(quán)責(zé)發(fā)生制劃清了收益性支出和資本性支出的界限，因而在報(bào)告日可以充分、真實(shí)地呈報(bào)所有的資產(chǎn)和負(fù)債項(xiàng)目，有利于政府資產(chǎn)和負(fù)債的管理。權(quán)責(zé)發(fā)生制避免了隱形負(fù)債藏而不露的問題，政府部門也難以將自身應(yīng)承擔(dān)的當(dāng)期成本轉(zhuǎn)嫁給繼承者，對貸款、養(yǎng)老金、社會保險(xiǎn)計(jì)劃等長期承諾的揭示既有利于今后的運(yùn)算制定，也在真正意義上增加了信息的透明度，并且能對未來的各種或有風(fēng)險(xiǎn)做到防患于未然。由于權(quán)責(zé)發(fā)生制核算基礎(chǔ)對收入和費(fèi)用進(jìn)行配比，對成本進(jìn)行核算，因而可以提供完整的具有期間可比性、并且能同外部競爭者相比較的成本信息，有利于政府部門制定競爭目標(biāo)，改進(jìn)政府的服務(wù)質(zhì)量和效率，提高政府的競爭力。
三、權(quán)責(zé)發(fā)生制在政府會計(jì)中的執(zhí)行所面對的問題
1.政府會計(jì)基礎(chǔ)的轉(zhuǎn)換要研究社會各方面對政府會計(jì)和財(cái)務(wù)信息的需求及財(cái)政管理改革相協(xié)調(diào)。會計(jì)基礎(chǔ)本身只是一種技術(shù)手段，它是構(gòu)成政府會計(jì)制度和政府財(cái)務(wù)報(bào)告制度的必要元素之一。但是政府會計(jì)制度和政府財(cái)務(wù)報(bào)告制度不是單純的會計(jì)問題，它是財(cái)政管理體系、乃至整個公共管理體系的組成部分，政府會計(jì)和財(cái)務(wù)信息應(yīng)當(dāng)和財(cái)政管理的要求相一致。
2.權(quán)責(zé)發(fā)生制的應(yīng)用要和政府會計(jì)體系和財(cái)務(wù)報(bào)告制度改革相一致。會計(jì)基礎(chǔ)是一種計(jì)量標(biāo)準(zhǔn)，它不可能脫離會計(jì)體系整體而發(fā)揮作用。權(quán)責(zé)發(fā)生制的應(yīng)用只有在有效的政府會計(jì)和財(cái)務(wù)報(bào)告制度框架下才有實(shí)際意義。從我國目前來看，以下幾個方面的改革是政府會計(jì)采用權(quán)責(zé)發(fā)生制的前提：
第一，對現(xiàn)行預(yù)算會計(jì)模式進(jìn)行根本性改革，實(shí)行由預(yù)算會計(jì)向政府會計(jì)轉(zhuǎn)變?，F(xiàn)行的預(yù)選會計(jì)模式在體系上集總預(yù)算會計(jì)和單位預(yù)算會計(jì)為一體，在核算內(nèi)容上集中于預(yù)算收支活動，如果在這一框架下采用權(quán)責(zé)發(fā)生制，實(shí)際作用會受到很大的局限，仍然難以達(dá)到全面反映政府的資金運(yùn)動和財(cái)務(wù)狀況的目的。因此需要借鑒發(fā)達(dá)國家經(jīng)驗(yàn)，區(qū)分非營利機(jī)構(gòu)會計(jì)和政府會計(jì)。
第二，建立政府財(cái)務(wù)報(bào)告制度，明確財(cái)務(wù)報(bào)告目標(biāo)。從國際經(jīng)驗(yàn)來看，政府財(cái)務(wù)報(bào)告是一種全面、系統(tǒng)地反映政府財(cái)務(wù)狀況的核算方式，也是披露政府會計(jì)綜合信息的一種規(guī)范化途徑。比較完整的政府財(cái)務(wù)報(bào)告包括現(xiàn)金流量，資產(chǎn)與負(fù)債等多方面的信息，在政府財(cái)務(wù)報(bào)告制度下，權(quán)責(zé)發(fā)生制的作用才能得到更有效的發(fā)揮。由于我國的財(cái)政管理改革才剛剛起步，財(cái)政資金管理中的違規(guī)和腐敗現(xiàn)在還很嚴(yán)重，現(xiàn)階段財(cái)務(wù)報(bào)告的目標(biāo)應(yīng)當(dāng)兼顧預(yù)算資金使用的合規(guī)性和財(cái)政管理的要求，并以此為基點(diǎn)來選擇權(quán)責(zé)發(fā)生制的應(yīng)用模式。
第三，建立規(guī)范的政府會計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則和制度。權(quán)責(zé)發(fā)生制比收付實(shí)現(xiàn)制能夠全面地反映政府財(cái)務(wù)狀況，但是如果缺少規(guī)范的準(zhǔn)則和制度約束，也會更容易出現(xiàn)認(rèn)為控制的弊端。因此必須建立比較完整和系統(tǒng)的政府會計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則和制度，這在我國政府級次較多、行政單位繁多的情況下，對于保證權(quán)責(zé)發(fā)生制的規(guī)范運(yùn)用，保證政府會計(jì)和財(cái)務(wù)報(bào)告信息的真實(shí)性和可比性，具有極為重要的意義。
四、權(quán)責(zé)發(fā)生制在政府執(zhí)行所需要的技術(shù)支撐和人力保障
權(quán)責(zé)發(fā)生制改革不僅僅涉及到會計(jì)制度的變更，而且還與財(cái)政信息系統(tǒng)的升級換代和人員技能的培訓(xùn)密切相關(guān)。任何一種改革都是牽一發(fā)而動全身，權(quán)責(zé)發(fā)生制改革也不例外。鑒于OECD國家改革中遇到的困難，我國在進(jìn)行權(quán)責(zé)發(fā)生制改革的進(jìn)程中，必須增強(qiáng)信息的透明度，在對財(cái)政內(nèi)部各單位解釋權(quán)責(zé)發(fā)生制預(yù)算改革是怎么回事情的同時(shí)，還應(yīng)該向財(cái)政信息的使用者予以說明。我國現(xiàn)有的政府跨級從業(yè)人員大多對權(quán)責(zé)發(fā)生制基礎(chǔ)上的會計(jì)業(yè)務(wù)處理方法不甚了解，在改革的過程中必須依據(jù)政府會計(jì)和財(cái)務(wù)報(bào)告的有關(guān)準(zhǔn)則和制度對其會計(jì)人員進(jìn)行培訓(xùn)，提高業(yè)務(wù)素質(zhì)。我國已有多種預(yù)算會計(jì)軟件，要及時(shí)督促政府會計(jì)新軟件的開發(fā)和其他有關(guān)軟件的調(diào)整與更新。在新的軟件開發(fā)過程中，既要發(fā)揮市場競爭機(jī)制的作用，又要保證基本標(biāo)準(zhǔn)的統(tǒng)一性，以利于全國財(cái)政信息系統(tǒng)的連接和操作。
將權(quán)責(zé)發(fā)生制全面引入我國政府會計(jì)將是一項(xiàng)長久的任務(wù)，隨著改革環(huán)境的變化，也將不斷面臨著新的問題，這也意味著會不斷出現(xiàn)新的挑戰(zhàn)。目前，雖然我國政府預(yù)算會計(jì)體系正在逐步與國際準(zhǔn)則趨同，但是仍有許多問題有待完善。借鑒其他國家的改革經(jīng)驗(yàn)，同時(shí)結(jié)合自身的發(fā)展，制定出一套符合我國國情的改革路線，是十分必要的。
