隨著世界經(jīng)濟(jì)一體化進(jìn)程加快，顧客需求、技術(shù)水平和市場(chǎng)競爭等因素的頻繁變化導(dǎo)致了現(xiàn)代企業(yè)所處環(huán)境的動(dòng)態(tài)性和不確定性，金融危機(jī)更是促使大批的企業(yè)破產(chǎn)，導(dǎo)致經(jīng)營環(huán)境進(jìn)一步惡化。美國管理會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)主席Frederick E・Schea(2008)提出“在全球經(jīng)濟(jì)環(huán)境下，管理會(huì)計(jì)實(shí)際上是連接企業(yè)、運(yùn)營和財(cái)務(wù)的紐帶，很大程度上幫助企業(yè)更好地發(fā)展。而金融危機(jī)下更突顯這一紐帶重要性，也為管理會(huì)計(jì)的發(fā)展帶來機(jī)遇?！苯鹑谖C(jī)的爆發(fā)，促使我國企業(yè)認(rèn)識(shí)到管理會(huì)計(jì)的重要性，提供了完善管理會(huì)計(jì)在我國企業(yè)運(yùn)用的好時(shí)機(jī)，本文借鑒前人的研究成果，探討如何在我國企業(yè)中構(gòu)建柔性戰(zhàn)略管理會(huì)計(jì)系統(tǒng)，為我國企業(yè)應(yīng)對(duì)危機(jī)，提高企業(yè)持續(xù)競爭力提供參考。
一、我國企業(yè)管理會(huì)計(jì)運(yùn)用現(xiàn)狀
由于歷史和制度原因，我國的會(huì)計(jì)體系中，管理會(huì)計(jì)在應(yīng)用和創(chuàng)新方面都缺乏活力。雖然管理會(huì)計(jì)在我國已經(jīng)得到了一定的發(fā)展，形成了具有我國特色的管理會(huì)計(jì)的相關(guān)經(jīng)驗(yàn)和方法，但總體看來，管理會(huì)計(jì)在我國的運(yùn)用水平參差不齊，沒有形成一套比較完整的理論來應(yīng)對(duì)動(dòng)態(tài)環(huán)境的不確定。
管理會(huì)計(jì)在我國的運(yùn)用是在20世紀(jì)80年代初伴隨著管理會(huì)計(jì)理論的引進(jìn)開始的，長期以來企事業(yè)單位的會(huì)計(jì)工作只偏重于財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)，精力集中在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)日常工作的簡單循環(huán)上，關(guān)心的是會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)是否符合一般的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)慣例的要求，很少從企業(yè)經(jīng)營戰(zhàn)略目標(biāo)的高度去研究和運(yùn)用管理會(huì)計(jì)。熊焰韌和蘇文兵(2009)以問卷調(diào)查的形式調(diào)查了傳統(tǒng)管理會(huì)計(jì)方法在國內(nèi)企業(yè)的應(yīng)用，發(fā)現(xiàn)企業(yè)對(duì)外部競爭環(huán)境以及競爭對(duì)手認(rèn)識(shí)參差不齊，成本信息使用的頻率遠(yuǎn)遠(yuǎn)沒有達(dá)到常規(guī)性。金偉民(2006)指出我國管理會(huì)計(jì)的運(yùn)用存在“普及不廣泛，應(yīng)用不深入，運(yùn)用不協(xié)調(diào)”等不足，同時(shí)也指出管理會(huì)計(jì)理論的供給遠(yuǎn)遠(yuǎn)落后于實(shí)踐的需求。高俊岐(2006)指出鑒于資本市場(chǎng)加強(qiáng)財(cái)務(wù)監(jiān)察和新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的實(shí)施，企業(yè)注重財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)發(fā)展，無暇顧及管理會(huì)計(jì)在企業(yè)的發(fā)展。尹偉青(2009)總結(jié)我國管理會(huì)計(jì)應(yīng)用的問題為“理論體系不健全，核算手段落后，管理和財(cái)務(wù)人員素質(zhì)不高，對(duì)管理會(huì)計(jì)重要性認(rèn)識(shí)不足”。
由此可見，有效地將先進(jìn)管理會(huì)計(jì)運(yùn)用到企業(yè)是需要迫切解決的問題，尤其應(yīng)對(duì)經(jīng)濟(jì)危機(jī)，企業(yè)選擇有效的管理工具，有助于企業(yè)較好的發(fā)展。國際上發(fā)達(dá)國家都十分注重柔性戰(zhàn)略的研究運(yùn)用，因此在我國企業(yè)將柔性戰(zhàn)略運(yùn)用到管理會(huì)計(jì)的實(shí)踐中，對(duì)企業(yè)發(fā)展具有國際領(lǐng)先水平的管理機(jī)能有著極其重要的意義。
二、柔性戰(zhàn)略理論回顧
“戰(zhàn)略”一詞來源于軍事領(lǐng)域，隨著企業(yè)外部環(huán)境的不斷變化，不少學(xué)者開始關(guān)注環(huán)境、戰(zhàn)略與組織之間的關(guān)系問題。自1965年美國經(jīng)濟(jì)學(xué)家安索夫(Ansoff)發(fā)表《企業(yè)戰(zhàn)略論》后，“戰(zhàn)略”開始進(jìn)入企業(yè)領(lǐng)域，安索夫率先將柔性思想用于企業(yè)戰(zhàn)略治理，提出了柔性戰(zhàn)略觀點(diǎn)，認(rèn)為企業(yè)柔性包括內(nèi)部柔性和外部柔性。其中內(nèi)部柔性是指組織快速適應(yīng)環(huán)境要求的能力；外部柔性則是指組織能動(dòng)地影響環(huán)境的能力，它通過保護(hù)性(防御性)策略或開拓性(進(jìn)取性)策略來減少組織的脆弱性。柔性戰(zhàn)略的核心思想是企業(yè)為更有效地實(shí)現(xiàn)企業(yè)目標(biāo)，在復(fù)雜的與動(dòng)態(tài)的環(huán)境下，主動(dòng)適應(yīng)變化、利用變化和引導(dǎo)變化以培養(yǎng)自己的持續(xù)競爭優(yōu)勢(shì)的一種長期行動(dòng)規(guī)劃及相應(yīng)方案。企業(yè)具有了柔性戰(zhàn)略的思想，才有助于在復(fù)雜動(dòng)態(tài)的環(huán)境中增強(qiáng)戰(zhàn)略的預(yù)見能力與應(yīng)變能力，從而建立持續(xù)的競爭優(yōu)勢(shì)。
自20世紀(jì)60年代末起，世界經(jīng)濟(jì)環(huán)境發(fā)生了巨大的變化，企業(yè)競爭環(huán)境的動(dòng)態(tài)性增強(qiáng)，較好地運(yùn)用和把握環(huán)境變化所帶來的每一個(gè)機(jī)會(huì)或挑戰(zhàn)，對(duì)于企業(yè)競爭的成敗至關(guān)重要。柔性戰(zhàn)略成為企業(yè)應(yīng)對(duì)環(huán)境不確定性的有力武器，構(gòu)成了動(dòng)態(tài)環(huán)境下企業(yè)取得競爭優(yōu)勢(shì)的關(guān)鍵組成，柔性戰(zhàn)略得到眾多國內(nèi)外理論界和企業(yè)界的廣泛重視，很多學(xué)者展開了對(duì)柔性的研究，并進(jìn)一步拓展了柔性的概念，發(fā)展了柔性戰(zhàn)略。
我國最早研究柔性戰(zhàn)略理論的汪應(yīng)洛教授(1998)提出，“戰(zhàn)略的形成必須適應(yīng)環(huán)境的變化，由于戰(zhàn)略往往體現(xiàn)為一種長期的計(jì)劃，因此必須使這種長期戰(zhàn)略具有靈活性，并提高對(duì)環(huán)境的適應(yīng)能力”，“要主動(dòng)利用變化與制造變化來增強(qiáng)自身的競爭實(shí)力”。強(qiáng)調(diào)戰(zhàn)略不僅要適應(yīng)環(huán)境變化，而且要主動(dòng)利用變化和制造變化來增強(qiáng)自身的競爭實(shí)力。劉益等學(xué)者也重申了柔性戰(zhàn)略不僅僅是一種適應(yīng)性戰(zhàn)略，它更強(qiáng)調(diào)創(chuàng)造或利用變化?；蛘哒f，它是一種破壞舊的競爭優(yōu)勢(shì)并通過變化創(chuàng)造新的競爭優(yōu)勢(shì)的戰(zhàn)略，是企業(yè)為了更有效地實(shí)現(xiàn)企業(yè)目標(biāo)，在動(dòng)態(tài)的環(huán)境下，主動(dòng)適應(yīng)變化，提高自身競爭能力而制定的一組可選擇的行動(dòng)規(guī)則以及相應(yīng)方案，強(qiáng)調(diào)利用變化和制造變化，形成新的競爭優(yōu)勢(shì)，而不僅僅是適應(yīng)新的環(huán)境。
三、基于柔性戰(zhàn)略的管理會(huì)計(jì)運(yùn)用改進(jìn)
我國現(xiàn)行的管理會(huì)計(jì)方法大多是在相對(duì)穩(wěn)定的企業(yè)經(jīng)營環(huán)境中產(chǎn)生和發(fā)展起來的，金融危機(jī)席卷全球使得企業(yè)內(nèi)外環(huán)境變得復(fù)雜而多變，在企業(yè)對(duì)環(huán)境掌控能力有限的情況下，以“柔性”來克服環(huán)境中的“不確定性”可以增加企業(yè)戰(zhàn)略的適應(yīng)性。筆者主要從三方面來探討柔性戰(zhàn)略對(duì)我國企業(yè)管理會(huì)計(jì)運(yùn)用的改進(jìn)。
一是塑造柔性化組織架構(gòu)，構(gòu)建學(xué)習(xí)型組織。錢德勒指出?！爱?dāng)企業(yè)隨著變化著的社會(huì)和經(jīng)濟(jì)環(huán)境的變化而制定出新企業(yè)戰(zhàn)略時(shí)，即要求組織結(jié)構(gòu)進(jìn)行根本性的變革?！惫芾頃?huì)計(jì)的實(shí)施效果與組織結(jié)構(gòu)緊密相關(guān)，在不確定經(jīng)營環(huán)境下，應(yīng)建立柔性組織架構(gòu)，創(chuàng)建學(xué)習(xí)型企業(yè)組織。環(huán)境不確定下，企業(yè)要與時(shí)俱進(jìn)，快速提升競爭力來應(yīng)對(duì)變化的環(huán)境。企業(yè)在危機(jī)時(shí)代中，其組織形式若不能成為學(xué)習(xí)型組織，使員工提高職業(yè)技能、擔(dān)負(fù)新的使命與角色，那么，相對(duì)于外在環(huán)境的威脅，這種缺乏反應(yīng)的能力將是危機(jī)的根源。企業(yè)重要的是要培養(yǎng)員工系統(tǒng)思考的精神和能力，逐步形成一種組織學(xué)習(xí)的氛圍和價(jià)值觀，同時(shí)需要建立科學(xué)的學(xué)習(xí)激勵(lì)機(jī)制，從而成為一個(gè)學(xué)習(xí)型組織。
二是加強(qiáng)全面預(yù)算管理的柔性化，克服預(yù)算剛性弊端。全面預(yù)算管理是現(xiàn)代企業(yè)戰(zhàn)略管理的重要形式，在企業(yè)實(shí)施分權(quán)管理?xiàng)l件下，全面預(yù)算管理既保證了企業(yè)內(nèi)部目標(biāo)的一致性，又有助于完善權(quán)力約束機(jī)制，是具有企業(yè)計(jì)劃、協(xié)調(diào)、控制、激勵(lì)和評(píng)價(jià)生產(chǎn)經(jīng)營等功能的一種綜合貫徹企業(yè)戰(zhàn)略方針的機(jī)制，是對(duì)公司相關(guān)的投融資活動(dòng)、經(jīng)營活動(dòng)和財(cái)務(wù)活動(dòng)的未來情況進(jìn)行預(yù)期并控制的管理行為及制度安排。但良好的運(yùn)算并不能保證企業(yè)一定能取得良好的結(jié)果，突發(fā)事件及較強(qiáng)的不確定因素會(huì)給預(yù)算實(shí)施效果帶來不利的影響，金融危機(jī)的爆發(fā)，企業(yè)面臨的市場(chǎng)時(shí)刻處于變化之中，隨著企業(yè)不確定因素不斷增加，實(shí)際與預(yù)算的巨大差異會(huì)動(dòng)搖預(yù)算管理，將柔性管理理念融入企業(yè)全面預(yù)算管理系統(tǒng)之中，可以改進(jìn)企業(yè)預(yù)算管理剛性弊端。企業(yè)柔性預(yù)算管理的內(nèi)涵包括兩個(gè)方面：一方面，提高企業(yè)處理預(yù)算管理活動(dòng)所面臨的不確定性的能力，使企業(yè)的預(yù)算管理系統(tǒng)具有彈性，能迅速適應(yīng)外部環(huán)境的變化；另一方面，企業(yè)柔性預(yù)算管理是一種以“人本管理”為特征的企業(yè)預(yù)算管理。企業(yè)集團(tuán)全面預(yù)算管理的每個(gè)過程都保持適當(dāng)柔性，才能最優(yōu)化企業(yè)集團(tuán)全面預(yù)算管理的戰(zhàn)略柔性，增加其對(duì)環(huán)境的適應(yīng)能力，以有效的方式積極應(yīng)對(duì)市場(chǎng)的動(dòng)蕩和變化，減少過大的預(yù)算剛性給全面預(yù)算工作帶來的風(fēng)險(xiǎn)，最終實(shí)現(xiàn)企業(yè)集團(tuán)整體戰(zhàn)略目標(biāo)。
三是運(yùn)用柔性思想指導(dǎo)成本管理，實(shí)施柔性作業(yè)成本管理。在成本管理方面，傳統(tǒng)成本管理的目的被歸結(jié)為降低成本，節(jié)約成了降低成本的基本手段。事實(shí)上，成本降低是有條件和限度的，在某些情況下控制成本費(fèi)用，可能導(dǎo)致產(chǎn)品質(zhì)量和企業(yè)效益的下降，最終導(dǎo)致企業(yè)實(shí)際成本的增加。這種成本管理觀念將關(guān)注的焦點(diǎn)聚集在狹義的產(chǎn)品成本概念上，忽視了企業(yè)整體成本效益的綜合提高，忽視生產(chǎn)運(yùn)行前的成本管理，對(duì)產(chǎn)品本身設(shè)計(jì)缺陷、工藝過程不合理等方面的管理缺少關(guān)注，是一種消極的成本管理。建議企業(yè)采用柔性作業(yè)成本管理，與傳統(tǒng)剛性管理最大的不同是將成本深入到“作業(yè)”層次上加以考察和管理，以作業(yè)作為企業(yè)成本管理的起點(diǎn)和核心，促進(jìn)企業(yè)柔性成本的管理。但這只實(shí)現(xiàn)了過程的成本控制，因此還應(yīng)將成本企畫和作業(yè)成本管理相結(jié)合。成本企畫的實(shí)質(zhì)是成本的前饋控制，是針對(duì)未來的必達(dá)目標(biāo)，據(jù)此對(duì)目前的方法與步驟進(jìn)行彈性調(diào)整，是一種先導(dǎo)性和預(yù)防性的控制方式。作業(yè)成本企畫在事前進(jìn)行周密、全盤的分析，過程中具體到作業(yè)層次進(jìn)行成本控制，有助于企業(yè)應(yīng)對(duì)危機(jī)的發(fā)生。
目前我國企業(yè)不僅面臨國內(nèi)市場(chǎng)的競爭，還面臨著更加激烈的國際市場(chǎng)競爭，柔性戰(zhàn)略可以提高企業(yè)管理會(huì)計(jì)運(yùn)用對(duì)環(huán)境的適應(yīng)能力，以有效的方式積極應(yīng)對(duì)經(jīng)營環(huán)境的動(dòng)蕩和變化，促使企業(yè)形成核心而持久的競爭能力，對(duì)于企業(yè)的生存發(fā)展具有現(xiàn)實(shí)的意義。
