摘 要：隨著社會(huì)的發(fā)展，我國(guó)建筑施工企業(yè)開始實(shí)現(xiàn)營(yíng)業(yè)稅改征增值稅的轉(zhuǎn)變。對(duì)于建筑施工企業(yè)，必須認(rèn)識(shí)到建筑施工企業(yè)實(shí)行營(yíng)業(yè)稅征管辦法的不合理性，認(rèn)識(shí)到營(yíng)業(yè)稅改征增值稅對(duì)施工企業(yè)產(chǎn)生的積極影響，才能做好企業(yè)營(yíng)業(yè)稅改增值稅后的核算。
關(guān)鍵詞：營(yíng)業(yè)稅；增值稅；施工企業(yè)；核算
一.建筑施工企業(yè)實(shí)行營(yíng)業(yè)稅征管辦法的不合理性
?。?）建筑施工企業(yè)繳納營(yíng)業(yè)稅重復(fù)納稅問題嚴(yán)重。根據(jù)《營(yíng)業(yè)稅暫行條例》，營(yíng)業(yè)稅是在中華人民共和國(guó)境內(nèi)提供應(yīng)稅勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)或者銷售不動(dòng)產(chǎn)的單位和個(gè)人,就其所取得的營(yíng)業(yè)額征收的一種稅。營(yíng)業(yè)稅是一種流轉(zhuǎn)稅，以營(yíng)業(yè)額作為計(jì)稅依據(jù)。對(duì)于建筑施工企業(yè)來說，采購(gòu)材料、設(shè)備時(shí)交了增值稅進(jìn)項(xiàng)稅，但是項(xiàng)目完成后，要根據(jù)全部的營(yíng)業(yè)額繳納營(yíng)業(yè)稅，于是就出現(xiàn)了重復(fù)征稅，而且毛利越低的企業(yè)重復(fù)納稅的現(xiàn)象越嚴(yán)重。另外，每個(gè)流通環(huán)節(jié)只要有營(yíng)業(yè)收入就要交營(yíng)業(yè)稅，重復(fù)征稅現(xiàn)象十分嚴(yán)重。
?。?）建筑施工企業(yè)的大量增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額不能抵扣，企業(yè)稅負(fù)較高，影響企業(yè)競(jìng)爭(zhēng)力。建筑施工企業(yè)承包的項(xiàng)目一般較大，需要的材料較多、機(jī)器設(shè)備金額較大，但是購(gòu)進(jìn)材料和設(shè)備時(shí)取得的大量進(jìn)項(xiàng)稅額不能抵扣，這造成建筑施工企業(yè)的稅負(fù)較重。這很不利于設(shè)備的更新?lián)Q代，不利于企業(yè)競(jìng)爭(zhēng)力的提高。
?。?）不利于我國(guó)稅收的征管。在建筑施工行業(yè)容易出現(xiàn)營(yíng)業(yè)稅和增值稅區(qū)分不清的情況。例如，施工時(shí)安裝的空調(diào)，買來時(shí)會(huì)得到增值稅專用發(fā)票，但是安裝后，建筑施工企業(yè)繳納的是營(yíng)業(yè)稅，當(dāng)把整個(gè)工程和客戶結(jié)算的時(shí)候，進(jìn)項(xiàng)稅發(fā)票不能抵扣。而在空調(diào)使用過程中，需要修理的時(shí)候，提供修理的企業(yè)繳納的是增值稅。造成增值稅和營(yíng)業(yè)稅在一些情況下很難劃分清楚。
?。?）給關(guān)聯(lián)企業(yè)轉(zhuǎn)移收入，提供了合理避稅的機(jī)會(huì)。建筑施工企業(yè)的營(yíng)業(yè)稅稅率是3%，服務(wù)業(yè)營(yíng)業(yè)稅稅率是5%。通過是否簽訂工程承包合同，可以將企業(yè)劃為不同的稅率征收行業(yè)。簽訂承包合同的情況下，建筑施工企業(yè)就按建筑行業(yè)3%的稅率納稅；不簽訂承包合同，就會(huì)劃分為服務(wù)業(yè)的5%的納稅率。所以企業(yè)集團(tuán)公司即使不參與施工，也可以通過集團(tuán)承包項(xiàng)目，然后分包給下面的關(guān)聯(lián)子公司的方式合理的避稅。
二、營(yíng)業(yè)稅改征增值稅對(duì)施工企業(yè)產(chǎn)生的積極影響
?。?）減少重復(fù)交稅，減輕企業(yè)稅負(fù)。營(yíng)業(yè)稅改征增值稅可以在一定程度上，減輕施工企業(yè)的稅負(fù)，無須重復(fù)交稅。根據(jù)現(xiàn)行的 17％的增值稅稅率測(cè)算，營(yíng)業(yè)稅改征增值稅后，由于進(jìn)項(xiàng)稅額的抵扣，企業(yè)的實(shí)際稅負(fù)僅為 4％左右，低于現(xiàn)行的營(yíng)業(yè)稅稅負(fù)，未來，建筑施工企業(yè)的稅率很可能低于 17％，從計(jì)稅原理上來看，建筑施工企業(yè)的稅負(fù)會(huì)有明顯降低。另一方面，建筑施工企業(yè)中標(biāo)后，往往會(huì)將工程分包給子公司或者其他分包商，在最新的營(yíng)業(yè)稅暫行條例中，建筑發(fā)包商沒有義務(wù)給分包商代扣代繳稅金，很多情況下稅金由承包商自行繳納，而在實(shí)際操作中，又難以從總份額中剔除分包份額，造成企業(yè)重復(fù)納稅。改征增值稅后，征稅依據(jù)開出的發(fā)票和收到的發(fā)票的差額，企業(yè)重復(fù)交稅的狀況在一定程度上得到改變。
?。?）促進(jìn)企業(yè)更新技術(shù)、加大研發(fā)投入。其次，營(yíng)業(yè)稅全面改為增值稅后，對(duì)于需擴(kuò)大運(yùn)營(yíng)規(guī)模的施工企業(yè)來說，購(gòu)進(jìn)的固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額可以抵扣，有利行業(yè)更新設(shè)備、擴(kuò)大運(yùn)營(yíng)規(guī)模，促進(jìn)企業(yè)更新技術(shù)、加大研發(fā)投入。
?。?）規(guī)范會(huì)計(jì)核算問題。此外，增值稅是目前全球比較廣泛的一個(gè)稅種，會(huì)計(jì)處理增值稅時(shí)相對(duì)比較成熟、規(guī)范。營(yíng)業(yè)稅改為征增值稅，可從根本上規(guī)范的代扣代繳稅金方面的會(huì)計(jì)核算問題。
三、營(yíng)業(yè)稅改征增值稅后，建筑施工企業(yè)所面臨的挑戰(zhàn)
（1）進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣及發(fā)票管理。增值稅不同于營(yíng)業(yè)稅，屬價(jià)外稅，采用購(gòu)進(jìn)扣稅法這就要求企業(yè)關(guān)注進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣因此應(yīng)重點(diǎn)關(guān)注進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣問題，加強(qiáng)發(fā)票管理，使用可抵扣增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額的專用發(fā)票。在和分包方簽訂合同時(shí)，應(yīng)考慮分包方是否有資格開具專用發(fā)票，是否是稅務(wù)機(jī)關(guān)代開的發(fā)票，可抵扣的比率是多少，對(duì)增值稅方面進(jìn)行詳細(xì)的規(guī)定應(yīng)寫進(jìn)合同，合理轉(zhuǎn)嫁自身的稅負(fù)。這對(duì)施工企業(yè)財(cái)務(wù)人員和經(jīng)營(yíng)部門工作人員都提出了更高的要求。
（2）稅收籌劃。增值稅不同于營(yíng)業(yè)稅，需要對(duì)稅務(wù)進(jìn)行籌劃。如對(duì)建筑施工企業(yè)來說，采購(gòu)零星材料時(shí)，可以選擇有資質(zhì)開具專用發(fā)票的銷售商，便于抵扣，也可以選擇雖不能開具專用發(fā)票，但價(jià)格相對(duì)便宜的銷售商。運(yùn)輸鋼筋、水泥等材料時(shí)，運(yùn)輸需求小時(shí)，可以選擇有資質(zhì)開具專用發(fā)票的運(yùn)輸部門，便于抵扣，如果運(yùn)輸需求大，也可以設(shè)立運(yùn)輸子公司。除此之外，折扣額、稅收優(yōu)惠政策方面，也可以進(jìn)行籌劃。
?。?）會(huì)計(jì)核算。營(yíng)業(yè)稅改征增值稅之前，只有涉及營(yíng)業(yè)稅計(jì)提和繳納時(shí)才會(huì)進(jìn)行會(huì)計(jì)核算。而營(yíng)業(yè)稅改征增值稅之后，在購(gòu)進(jìn)材料、與甲方驗(yàn)工計(jì)價(jià)、發(fā)出材料、給分包方驗(yàn)工計(jì)價(jià)等各個(gè)環(huán)節(jié)可能都會(huì)涉及到增值稅相關(guān)的會(huì)計(jì)核算。另外在實(shí)際操作過程中，還要注意價(jià)外稅、還原已稅收入為未稅收入等方面的問題，企業(yè)必須規(guī)范會(huì)計(jì)核算，這對(duì)財(cái)務(wù)人員能力欠缺的企業(yè)來說，是一個(gè)挑戰(zhàn)。
四、舉例說明建筑施工企業(yè)如何做好營(yíng)業(yè)稅轉(zhuǎn)為增值稅后的核算
某公司是我國(guó)的一個(gè)建筑施工企業(yè)，主營(yíng)業(yè)務(wù)為承包大中型項(xiàng)目。2011完成的一個(gè)承包項(xiàng)目的部分資料如下：營(yíng)業(yè)收入176,913,350.00元；營(yíng)業(yè)成本149,327,305.92元；原材料 89,596,383.55元；人工成本37,331,826.48元；機(jī)器使用費(fèi) 7,466,365.30元其他費(fèi)用14,932,730.59元。
通過以上的資料可以計(jì)算營(yíng)業(yè)稅轉(zhuǎn)增值稅對(duì)企業(yè)的稅負(fù)影響的大小。計(jì)算過程如下：
某企業(yè)使用的營(yíng)業(yè)稅率為3%，于是此項(xiàng)目繳納的營(yíng)業(yè)稅額為：
應(yīng)納營(yíng)業(yè)稅額=176,913,350.00*3%=5,307,400.50元
建筑施工行業(yè)納稅從營(yíng)業(yè)稅轉(zhuǎn)為增值稅后，原則上使用的增值稅稅率為11%。于是甲企業(yè)需要繳納的增值稅計(jì)算如下：
銷項(xiàng)稅額=176,913,350.00/(1+11%)*11%=17,531,953.61元
可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額=89,596,383.55/(1+17%)*17%=13,018,277.95元
應(yīng)納增值稅額=銷項(xiàng)稅額-可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額=17,531,953.61-13,018,277.95=4,513,675.66元
營(yíng)業(yè)稅和增值稅的差額為：
營(yíng)業(yè)稅-增值稅=5,307,400.50-4,513,675.66=793,724.84元
稅負(fù)減輕比率=（營(yíng)業(yè)稅-增值稅）/營(yíng)業(yè)稅=793,724.84/5,307,400.50=14.96%
從以上的計(jì)算分析過程可以看出，建筑施工企業(yè)從營(yíng)業(yè)稅征管辦法改為增值稅征管辦法以后，企業(yè)的稅負(fù)減輕了14.96%。僅僅一個(gè)項(xiàng)目就可以節(jié)約大量的資金，這對(duì)于建筑施工企業(yè)來說，資金支出將大量減少，充裕的資金有利于企業(yè)更好地發(fā)展。
五、營(yíng)業(yè)稅轉(zhuǎn)增值稅執(zhí)行中遇到問題要采取的對(duì)策
雖然營(yíng)業(yè)稅轉(zhuǎn)增值稅在減輕企業(yè)稅負(fù)、發(fā)揮企業(yè)的發(fā)展?jié)摿?、促進(jìn)國(guó)家各產(chǎn)業(yè)的均衡發(fā)展等方面有很大的好處，但是這次改革的過程或許會(huì)遇到很多困難和挑戰(zhàn)。
?。ㄒ唬┲醒牒偷胤嚼娴钠胶鈫栴}。營(yíng)業(yè)稅是地方稅的第一大稅種，而增值稅是中央和地方75:25分成。增值稅轉(zhuǎn)為營(yíng)業(yè)稅，在減少企業(yè)稅負(fù)的同時(shí)，這勢(shì)必會(huì)造成地方稅收的減少。這會(huì)使很多地方不愿意將營(yíng)業(yè)稅轉(zhuǎn)為增值稅，導(dǎo)致改革遇到阻力。由于這次改革會(huì)涉及到社會(huì)的各行各業(yè)，對(duì)整個(gè)社會(huì)的影響比較大，這就需要中央政府在這個(gè)改革的過程中采取合理的措施，均衡各方的利益，以免帶來大的社會(huì)波動(dòng)。
?。ǘI(yíng)業(yè)稅轉(zhuǎn)成增值稅將會(huì)對(duì)現(xiàn)在的很多企業(yè)的會(huì)計(jì)核算產(chǎn)生影響。這次改革對(duì)企業(yè)的財(cái)務(wù)核算的方式、方法產(chǎn)生了很大的影響。例如，建筑施工企業(yè)的財(cái)務(wù)人員，在繳納營(yíng)業(yè)稅時(shí)只在營(yíng)業(yè)稅的計(jì)提和繳納時(shí)做賬，而改為繳納增值稅后，材料的購(gòu)買和發(fā)出、承包和分包、工程的驗(yàn)收等各個(gè)環(huán)節(jié)都涉及到增值稅的核算工作，這就加大了財(cái)務(wù)人員的工作量，對(duì)財(cái)務(wù)人員的要求也大大提高。這使得很多習(xí)慣了現(xiàn)行核算方法的人很難接受這次改變。從心里和實(shí)踐中排斥這種改變，這會(huì)減慢改革的步伐。這次營(yíng)業(yè)稅轉(zhuǎn)增值稅的改革需要所有從事會(huì)計(jì)、審計(jì)和稅務(wù)等方面的人員及時(shí)學(xué)習(xí)和掌握營(yíng)業(yè)稅轉(zhuǎn)增值稅對(duì)企業(yè)各方面的影響和自己工作中的改變。同時(shí)，這也需要企業(yè)及時(shí)的進(jìn)行員工培訓(xùn)，提升員工的職業(yè)素質(zhì)，盡快使員工接受和適應(yīng)這次改革。
