摘 要：審計(jì)人員作為高質(zhì)量會(huì)計(jì)信息的合理保證者或控制者，需要具備較強(qiáng)的專業(yè)勝任能力，而專業(yè)勝任能力的核心是職業(yè)判斷能力。在審計(jì)實(shí)務(wù)當(dāng)中需要審計(jì)人員在審計(jì)各階段、各環(huán)節(jié)做出審計(jì)判斷，由于審計(jì)人員的認(rèn)知偏差和有限理性等原因，極易發(fā)生審計(jì)判斷偏誤，因而容易導(dǎo)致審計(jì)判斷錯(cuò)誤，審計(jì)判斷錯(cuò)誤就會(huì)導(dǎo)致審計(jì)失敗。因此，為提高審計(jì)判斷質(zhì)量，避免審計(jì)失敗，就必須對(duì)
審計(jì)判斷偏誤以及應(yīng)對(duì)措施進(jìn)行研究。
關(guān)鍵詞：審計(jì)判斷；審計(jì)判斷偏誤；偏誤原因；應(yīng)對(duì)措施
一、引 言
高質(zhì)量的會(huì)計(jì)信息是資本市場(chǎng)有序運(yùn)動(dòng)的前提和基礎(chǔ)，審計(jì)人員則是高質(zhì)量會(huì)計(jì)信息的合理保證者或控制者。獨(dú)立性是審計(jì)人員的靈魂，專業(yè)技能則是審計(jì)人員的基石。只有在正確的審計(jì)判斷的基礎(chǔ)之上，審計(jì)人員才能夠以獨(dú)立、客觀、公正的身份對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表發(fā)表合理的審計(jì)意見。美國注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)（American Institute of Certified Public Accountants，1995）曾指出：“在執(zhí)行審計(jì)工作的過程中，審計(jì)專業(yè)判斷是一項(xiàng)最為重要的因素。在實(shí)際審計(jì)實(shí)務(wù)中，審計(jì)判斷不但作為一個(gè)基本的概念，也是一個(gè)很重要的實(shí)務(wù)問題。審計(jì)判斷貫穿于審計(jì)活動(dòng)的每一個(gè)過程，審計(jì)人員在審計(jì)過程中需要做出一系列的重要判斷，無論是審計(jì)前的指定審計(jì)計(jì)劃方案、確定審計(jì)重點(diǎn)，還是審計(jì)中的設(shè)計(jì)和選取樣本、核實(shí)審計(jì)證據(jù)、審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的判斷、重要性的評(píng)估，又或是審計(jì)后通過綜合收集的審計(jì)證據(jù)形成審計(jì)結(jié)論，都離不開審計(jì)判斷。所以審計(jì)判斷以及審計(jì)判斷偏誤的研究不但具有理論意義，而且有很重要的實(shí)踐意義。
本文主要以規(guī)范研究為主，內(nèi)容和框架構(gòu)建上大量采用了邏輯和歸納法。本文從對(duì)審計(jì)判斷偏誤概念的界定入手，對(duì)審計(jì)判斷各要素間及審計(jì)判斷與環(huán)境間的聯(lián)系和作用進(jìn)行剖析，并對(duì)各要素及環(huán)境對(duì)審計(jì)判斷偏誤產(chǎn)生的影響進(jìn)行分析。本文利用系統(tǒng)論的觀點(diǎn)，借鑒了認(rèn)知心理學(xué)、經(jīng)濟(jì)學(xué)行為學(xué)的相關(guān)理論，對(duì)審計(jì)偏誤進(jìn)行研究。
二、審計(jì)判斷與審計(jì)判斷偏誤的涵義
（一）審計(jì)判斷概念
什么是審計(jì)判斷？這是研究審計(jì)判斷偏誤之前必須回答的問題。自20世紀(jì)70年代起，國內(nèi)外關(guān)于審計(jì)判斷的研究層出不窮，但對(duì)審計(jì)判斷含義的論述卻比較少，至今尚沒有比較公認(rèn)的定義。其中有關(guān)最新審計(jì)判斷研究張繼勛的的定義: 審計(jì)判斷是審計(jì)人員根據(jù)其專業(yè)知識(shí)和經(jīng)驗(yàn)，通過識(shí)別和比較對(duì)審計(jì)事項(xiàng)和自身的行為所作的估計(jì)、斷定或選擇。
以前的研究對(duì)于審計(jì)判斷的界定，通常是根據(jù)“判斷”涵義的要求，并結(jié)合審計(jì)職業(yè)特點(diǎn)，來進(jìn)行定義的。根據(jù)《辭?！返慕忉?，判斷是對(duì)事物的情況所做的斷定。然而，審計(jì)作為一種職業(yè)判斷，和通常意義上的一般判斷有相當(dāng)大的差異，即使是與其他職業(yè)判斷也都有本質(zhì)的區(qū)別。這是因?yàn)椋蠖鄶?shù)“職業(yè)判斷”都僅僅是在職業(yè)活動(dòng)中運(yùn)用判斷，而審計(jì)本身就是一種判斷。正因?yàn)槿绱?，一般判斷活?dòng)或者多數(shù)的職業(yè)判斷活動(dòng)都是對(duì)事實(shí)進(jìn)行判斷，審計(jì)判斷卻并非如此。因?yàn)橐话愕呐袛嗷顒?dòng)是以事實(shí)為導(dǎo)向的判斷，而審計(jì)判斷則是以目標(biāo)為導(dǎo)向的判斷。綜合以上定義的合理成分的基礎(chǔ)上，總結(jié)審計(jì)判斷定義：審計(jì)判斷是指審計(jì)判斷主體為實(shí)現(xiàn)審計(jì)目標(biāo)，根據(jù)相關(guān)標(biāo)準(zhǔn)，運(yùn)用自身專業(yè)知識(shí)和職業(yè)經(jīng)驗(yàn)，通過識(shí)別、計(jì)算、分析、比較等方法，對(duì)審計(jì)任務(wù)進(jìn)行估計(jì)、評(píng)價(jià)的思維過程和結(jié)論。
?。ǘ徲?jì)判斷特征
審計(jì)判斷作為一種職業(yè)判斷有其自身的特點(diǎn)。基于上述審計(jì)判斷的定義，我們可以對(duì)審計(jì)判斷的特征作進(jìn)一步分析。
從不同的行為心理角度看，審計(jì)判斷具有以下的特征：
1.從組織行為學(xué)角度看，審計(jì)判斷是群體判斷和個(gè)體判斷的結(jié)合
審計(jì)判斷在一定意義上是一個(gè)決策過程。在審計(jì)判斷的過程中，對(duì)審計(jì)事項(xiàng)及審計(jì)人員自身行為判斷等屬于個(gè)人判斷，而對(duì)審計(jì)工作底稿的復(fù)核類似于群體判斷。根據(jù)有關(guān)規(guī)定，對(duì)審計(jì)工作底稿的復(fù)核需要通過審計(jì)項(xiàng)目經(jīng)理、審計(jì)部門經(jīng)理、會(huì)計(jì)師事務(wù)所的主任會(huì)計(jì)師等三個(gè)層次分別依次對(duì)審計(jì)工作底稿進(jìn)行復(fù)核。根據(jù)組織行為學(xué)家韋伯爾就群體和個(gè)體決策效率比較的試驗(yàn)，可以得出結(jié)論：從決策正確率角度分析，群體決策較為優(yōu)越。因?yàn)樵谶M(jìn)行群體決策時(shí)，不同的人提出不同的方案，可以在眾多的可供選擇的方案中挑選出最優(yōu)秀的方案，而且在群體決策具有校正錯(cuò)誤的機(jī)制。因此，在審計(jì)判斷中引入群體決策機(jī)制，可以有效提高審計(jì)判斷的質(zhì)量，降低審計(jì)判斷偏誤。
2.從經(jīng)驗(yàn)判斷的角度看，審計(jì)判斷具有經(jīng)驗(yàn)性
審計(jì)是一種靠經(jīng)驗(yàn)和知識(shí)判斷的職業(yè)。豐富的經(jīng)驗(yàn)、準(zhǔn)確的記憶力、有節(jié)制的想象力，以及對(duì)職業(yè)的作用和責(zé)任的正確理解，對(duì)有效的行使判斷力均有這不可估量的幫助。正因如此，在許多國家的審計(jì)準(zhǔn)則和質(zhì)量控制準(zhǔn)則中，都強(qiáng)調(diào)對(duì)審計(jì)助理人員的監(jiān)督。比如，美國的《一般公認(rèn)審計(jì)準(zhǔn)則》中的外勤準(zhǔn)則指出，審計(jì)工作必須要充分的計(jì)劃，，如果有助手的話，一定要對(duì)助手的工作給予適當(dāng)?shù)谋O(jiān)督指導(dǎo)。其中隱含著這樣一個(gè)假定：經(jīng)驗(yàn)少的審計(jì)人員的判斷質(zhì)量比經(jīng)驗(yàn)豐富的審計(jì)人員的判斷質(zhì)量壓要差。因?yàn)閷徲?jì)助理人員都是經(jīng)驗(yàn)少的人員。我國的《獨(dú)立審計(jì)基本準(zhǔn)則》則直接指出，擔(dān)任獨(dú)立審計(jì)工作的注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)具備專門的學(xué)識(shí)與經(jīng)驗(yàn)。因此，經(jīng)驗(yàn)在審計(jì)工作中的重要性顯而易見。
3.從認(rèn)知心理學(xué)的角度看，審計(jì)判斷具有個(gè)體差異性和延續(xù)性
?。?）審計(jì)判斷的個(gè)體差異性。認(rèn)知是一個(gè)過程。現(xiàn)代認(rèn)知心理學(xué)認(rèn)為這個(gè)過程可以分解為一系列的階段，信息就在這些階段中進(jìn)行操作。人們認(rèn)識(shí)的事物首先是通過感受器接受外界的信息，接著將所接收的信息轉(zhuǎn)為某種內(nèi)部表征的形式進(jìn)行存儲(chǔ)和傳遞，最后根據(jù)接收并且進(jìn)行了加工的信息作出不同的反應(yīng)。審計(jì)人員對(duì)審計(jì)任務(wù)的認(rèn)知同樣要經(jīng)歷上述的階段。所以，對(duì)審計(jì)判斷的研究就是對(duì)上述階段的研究。不同的審計(jì)人員因?yàn)楦髯缘闹黧w因素，雖然所經(jīng)歷的認(rèn)知階段的過程是一樣的，但是認(rèn)知的材料卻是建立在自己的看法之上。認(rèn)知的個(gè)體差異的產(chǎn)生是因?yàn)橹饔^材料與客觀材料之間存在著一定的距離。因此，審計(jì)判斷作為認(rèn)識(shí)活動(dòng)，具有個(gè)體差異性。
?。?）審計(jì)判斷的延續(xù)性。認(rèn)知具有結(jié)構(gòu)的特點(diǎn)。認(rèn)知的結(jié)構(gòu)包括人體的知識(shí)內(nèi)容和組織。在審計(jì)判斷的過程中，已經(jīng)很存在的知識(shí)結(jié)構(gòu)用于新的審計(jì)任務(wù)當(dāng)中時(shí)，新的知識(shí)必然也會(huì)產(chǎn)生，所以，新的知識(shí)被舊知識(shí)的結(jié)構(gòu)所吸收，舊知識(shí)的結(jié)構(gòu)也因?yàn)樾轮R(shí)的介入也得到了發(fā)展。審計(jì)判斷的延續(xù)性體現(xiàn)在兩個(gè)方面：首先是判斷的局限性。在收集足夠的審計(jì)證據(jù)后，審計(jì)人員就要做出判斷。但是這個(gè)判斷并不一定是一成不變的，隨著審計(jì)的深入，新的信息會(huì)不斷的出現(xiàn)，審計(jì)人員就必須對(duì)判斷做出一定的調(diào)整；其次，影響審計(jì)判斷質(zhì)量的重要因素是審計(jì)人員的知識(shí)和經(jīng)驗(yàn)。在審計(jì)過程中，審計(jì)人員會(huì)根據(jù)自己有的知識(shí)和經(jīng)驗(yàn)對(duì)初次接觸的審計(jì)任務(wù)進(jìn)行判斷，隨著審計(jì)的深入，新的知識(shí)和經(jīng)驗(yàn)又不斷地出現(xiàn)，進(jìn)而轉(zhuǎn)化為審計(jì)人員的知識(shí)，這些新知識(shí)和舊知識(shí)的融合為審計(jì)人員的下一次審計(jì)判斷做好充足的準(zhǔn)備。因此，審計(jì)判斷是一個(gè)知識(shí)和經(jīng)驗(yàn)不斷積累和轉(zhuǎn)化的過程，審計(jì)判斷具有延續(xù)性。
?。ㄈ徲?jì)判斷偏誤涵義
審計(jì)判斷偏誤的研究最初是借鑒認(rèn)知心理學(xué)對(duì)認(rèn)知偏差的研究。因此在以往的審計(jì)判斷偏誤的研究中，并沒有給審計(jì)判斷偏誤進(jìn)行一個(gè)明確的定義。鑒于此，張繼勛對(duì)審計(jì)判斷偏誤做了如下定義：審計(jì)判斷偏誤是可能導(dǎo)致審計(jì)人員做出錯(cuò)誤判斷的心理傾向。這個(gè)定義內(nèi)含以下幾方面的意思：第一，審計(jì)判斷偏誤是判斷主體的心理傾向：第二，審計(jì)判斷偏誤是一種無意識(shí)的行為，為某種目的有意識(shí)做出錯(cuò)誤判斷不屬于此問題之列：第三，審計(jì)判斷偏誤是判斷主體認(rèn)知上的失誤，即判斷主體對(duì)事物的不正確的認(rèn)知；第四，審計(jì)判斷偏誤只是一種心理傾向，并不等于審計(jì)行為錯(cuò)誤，只是容易導(dǎo)致審計(jì)行為錯(cuò)誤。在審計(jì)判斷過程中，由于審計(jì)人員的認(rèn)知偏差和有限理性等原因，極易發(fā)生審計(jì)判斷偏誤，而審計(jì)判斷偏誤是導(dǎo)致審計(jì)判斷錯(cuò)誤的主要原因之一。
通過上文對(duì)審計(jì)判斷的定義我們不難發(fā)現(xiàn)，由于審計(jì)判斷是目標(biāo)導(dǎo)向的判斷而非事實(shí)判斷，因此，所謂審計(jì)判斷錯(cuò)誤并非指審計(jì)判斷結(jié)論與事實(shí)不符合的情況，而是審計(jì)判斷結(jié)論與審計(jì)目標(biāo)相偏離的狀態(tài)，這種狀態(tài)來源于審計(jì)判斷這個(gè)過程中產(chǎn)生的偏誤。因此，本文將審計(jì)判斷偏誤定義為：審計(jì)判斷偏誤是在審計(jì)判斷中出現(xiàn)的使判斷結(jié)論偏離審計(jì)目標(biāo)的心理傾向，這種傾向很可能導(dǎo)致審計(jì)判斷主體做出不恰當(dāng)?shù)膶徲?jì)行為。并將相關(guān)內(nèi)容重新定義為：第一，審計(jì)判斷偏誤是審計(jì)判斷主體在審計(jì)判斷中的一種心理傾向，這種心理傾向是無意識(shí)的，為某種目的意識(shí)的進(jìn)行的活動(dòng)一般而言屬于審計(jì)行為的范疇；第二，定義中的“偏誤”是指對(duì)審計(jì)目標(biāo)的偏離；第三，審計(jì)判斷過程中的偏誤很可能但不是必然導(dǎo)致審計(jì)判斷主體作出不恰當(dāng)?shù)膶徲?jì)行為。
三、審計(jì)判斷偏誤的形式及其心理機(jī)制
從認(rèn)知心理學(xué)的角度看，審計(jì)判斷過程就是一個(gè)信息加工過程。這一過程主要包括四個(gè)階段：信息獲取、信息加工、信息輸出和信息反饋。在判斷過程中，審計(jì)人員首先要獲得信息；其次，對(duì)獲取的信息進(jìn)行加工；再次，輸出經(jīng)過加工的信息或結(jié)果，信息輸出后會(huì)產(chǎn)生一定的行為；最后，由行為導(dǎo)致的后果再反饋給做出判斷的審計(jì)人員。在上述階段中，審計(jì)人員都可能出現(xiàn)判斷偏誤。
?。ㄒ唬┬畔@取過程中的審計(jì)判斷偏誤
在獲取與判斷相關(guān)的信息階段，信息獲取的來源有二：一是記憶；二是環(huán)境。它們既是做出正確判斷的基礎(chǔ)，也是導(dǎo)致審計(jì)判斷偏誤的根源。另外，作為判斷者的審計(jì)人員對(duì)環(huán)境感知的傾向也是會(huì)影響到審計(jì)判斷偏誤。
1.記憶因素導(dǎo)致的審計(jì)判斷偏誤
?。?）易得性產(chǎn)生的判斷偏誤。易得性是指人們?cè)谂袛嗍挛锸欠癜l(fā)生時(shí)往往根據(jù)被判斷的審計(jì)事物是否容易在頭腦中出現(xiàn)或是否容易回憶、想象起來確定其發(fā)生的概率的大小。容易回憶起來的就認(rèn)為其發(fā)生的概率大，不容易回憶起來的就認(rèn)為其發(fā)生的概率小。一般來說，以下兩類審計(jì)判斷事項(xiàng)容易回憶：一是形象鮮明的審計(jì)判斷事件，給人鮮明形象的審計(jì)判斷事件往往比不鮮明的事件容易回憶起來；二是新近發(fā)生的審計(jì)判斷事件，審計(jì)判斷事件發(fā)生的越久就越容易遺忘，越近則記憶越清晰，越容易回憶。
（2）不同事件回憶能力的差異產(chǎn)生的偏。 一個(gè)審計(jì)人員記憶具體事件的能力可能會(huì)導(dǎo)致審計(jì)判斷偏誤。審計(jì)人員對(duì)某一事件的記憶能力越強(qiáng)、越深刻，它就越容易被知覺，不能夠被回憶的事物則不能被知覺。
?。?）相關(guān)性錯(cuò)覺產(chǎn)生的判斷偏誤。當(dāng)人們?cè)谝酝呐袛嘟?jīng)歷中有兩種現(xiàn)象同時(shí)出現(xiàn)的情況，往往過高估計(jì)它們同時(shí)出現(xiàn)的概率。在審計(jì)中，當(dāng)審計(jì)人員對(duì)某被審計(jì)單位進(jìn)行審計(jì)時(shí)，在過去審計(jì)中發(fā)現(xiàn)企業(yè)利潤總額下降與原材料成本增加有關(guān)，就有可能導(dǎo)致審計(jì)人員過于關(guān)注兩者的關(guān)系，從而忽視影響利潤總額的其他因素。
?。?）事物的具體程度導(dǎo)致的審計(jì)判斷偏誤。在人們對(duì)事物認(rèn)知過程中，具體的事物比抽象的事物更容易給人留下深刻的印象，也容易回想起來。審計(jì)人員的有些知識(shí)是從書本、指南中學(xué)到的；有些知識(shí)是與同事的交流中獲得的；有一些則是通過自己實(shí)踐獲得的。比較而言，審計(jì)人員親自從實(shí)踐中獲得的知識(shí)或是經(jīng)驗(yàn)更具體，在審計(jì)判斷過程中也更容易受重視，更容易根據(jù)自己親身經(jīng)歷的事件做出判斷。
（5）忽視基礎(chǔ)比率產(chǎn)生的判斷偏誤。在進(jìn)行審計(jì)判斷時(shí)，審計(jì)人員往往更容易重視絕對(duì)頻率而不是相對(duì)頻率，而相對(duì)頻率偏愛或忽視總體中某一情況的相對(duì)頻率容易導(dǎo)致對(duì)事件發(fā)生錯(cuò)誤的判斷。
2.環(huán)境因素導(dǎo)致的審計(jì)判斷偏誤
?。?）資料不充分導(dǎo)致的審計(jì)判斷偏誤。與判斷事項(xiàng)相關(guān)的全部資料或證據(jù)是做出審計(jì)判斷的基礎(chǔ)，資料是否充分、是否容易得到直接關(guān)系到能否產(chǎn)生審計(jì)判斷偏誤。當(dāng)與判斷相關(guān)的全部資料容易得到時(shí)，容易做出正確的判斷；當(dāng)缺乏某一方面的資料時(shí)，則容易產(chǎn)生判斷偏誤。
?。?）資料次序、資料的邏輯性差異導(dǎo)致審計(jì)判斷偏誤。審計(jì)人員在進(jìn)行審計(jì)判斷過程中，有時(shí)會(huì)重視先來的信息，而有時(shí)則重視后來的信息。而無論是重視先來的信息還是后來的信息都可能導(dǎo)致對(duì)某些信息的不恰當(dāng)重視，進(jìn)而產(chǎn)生判斷偏誤。
資料是否具有事實(shí)上的邏輯性也會(huì)影響審計(jì)判斷偏誤。在有些情況下，與審計(jì)判斷相關(guān)的資料從形式上表現(xiàn)出似乎比較合理的邏輯關(guān)系，但事實(shí)上可能存在重要遺漏，而審計(jì)人員則往往容易被表面現(xiàn)象欺騙，從而導(dǎo)致判斷偏誤。
3.對(duì)環(huán)境感知過程中出現(xiàn)的審計(jì)判斷偏誤
?。?）選擇性知覺導(dǎo)致審計(jì)判斷偏誤。人們有一種很強(qiáng)的趨勢(shì)：尋找與自己假設(shè)一致的信息，而不尋找使他們拒絕這一假設(shè)的證據(jù)。這一傾向會(huì)導(dǎo)致審計(jì)人員不能客觀地接受各種信息，從而導(dǎo)致審計(jì)判斷偏誤。
?。?）錯(cuò)誤的經(jīng)驗(yàn)導(dǎo)致審計(jì)判斷偏誤。審計(jì)人員對(duì)信息的收集總是根據(jù)掌握的知識(shí)和以前的經(jīng)驗(yàn)來進(jìn)行的，如果在審計(jì)人員以前的經(jīng)驗(yàn)中存在偏誤，以帶偏誤觀點(diǎn)去收集信息。其收集到的信息也不可避免地帶有偏誤。
（二）信息加工過程中的審計(jì)判斷偏誤
信息加工過程中的關(guān)鍵問題是個(gè)體對(duì)決策或信息加工規(guī)則的選擇。因此，加工規(guī)則的選擇也就成為導(dǎo)致此階段的審計(jì)判斷偏誤的主要影響因素。具體而言，此階段的審計(jì)判斷偏誤可分為兩大類：一類是主觀因素引起的審計(jì)判斷偏誤；另一類是客觀因素引起的審計(jì)判斷偏誤。
1. 主觀因素引起的審計(jì)判斷偏誤
?。?）經(jīng)驗(yàn)的局限性導(dǎo)致審計(jì)判斷偏誤。審計(jì)人員經(jīng)過實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)的積累必然形成一些成功的經(jīng)驗(yàn)或習(xí)慣，并用它來進(jìn)行以后的審計(jì)判斷過程中的信息加工，然而，以前形成的經(jīng)驗(yàn)，對(duì)當(dāng)前的情況未必合適，如不合適就可能出現(xiàn)審計(jì)判斷偏誤。
?。?）錨定調(diào)整不充分導(dǎo)致的審計(jì)判斷偏誤。審計(jì)判斷的做出總是以一定的信息為基礎(chǔ)的，審計(jì)人員進(jìn)行判斷是以初步的信息為起點(diǎn)的，這個(gè)初始點(diǎn)就是“錨”。但在判斷過程中會(huì)有新的信息出現(xiàn)，當(dāng)收到新的信息后，審計(jì)人員往往不能根據(jù)新的信息對(duì)原有的看法進(jìn)行充分修正，這就是所謂的錨定調(diào)整不充分。以不充分的信息做出的判斷產(chǎn)生偏誤在所難免。
?。?）忽視樣本規(guī)模產(chǎn)生的審計(jì)判斷偏誤。根據(jù)概率統(tǒng)計(jì)原理，樣本越大則抽樣誤差越小，調(diào)查的結(jié)果就越靠近。人們?cè)谶M(jìn)行判斷時(shí)往往忽視樣本大小對(duì)結(jié)果的不同影響，而給小樣本的結(jié)果過高的可靠性。
?。?）過分自信引起的審計(jì)判斷偏誤。有關(guān)決策行為的許多研究表明，人們有一種過分自信其有準(zhǔn)確估計(jì)概率的能力的傾向，或者說對(duì)自己的校準(zhǔn)能力估計(jì)過高。任務(wù)越困難，這一趨勢(shì)越明顯。而過分的自信必然導(dǎo)致審計(jì)判斷偏誤。其原因在于審計(jì)人員由于錨定效應(yīng)而調(diào)整不足，沒有隨著任務(wù)難度的增加而降低校準(zhǔn)能力的自信水平。在審計(jì)中，在證據(jù)不足的情況下做出判斷就是一個(gè)典型的例證。
2.客觀因素引起的審計(jì)判斷偏誤
?。?）時(shí)間壓力。無論是從被審計(jì)單位的角度考慮，還是從審計(jì)人員和會(huì)計(jì)事務(wù)所的角度考慮，審計(jì)人員必須考慮時(shí)間因素，要在一定的時(shí)間內(nèi)做出判斷。時(shí)間的松緊對(duì)審計(jì)判斷影響是不一樣的。一般審計(jì)人員收集證據(jù)的時(shí)間越充分，發(fā)生審計(jì)判斷偏誤的可能性越小；相反，時(shí)間比較緊張，審計(jì)人員就不可能有時(shí)間收集充分的審計(jì)證據(jù)，因而容易發(fā)生審計(jì)判斷偏誤。
（2）信息的一致性和遺漏。在進(jìn)行審計(jì)判斷的過程中，審計(jì)人員會(huì)遇到各種不同的相關(guān)信息，當(dāng)這些信息的一致性程度越高，被認(rèn)為其可靠性越高，這時(shí)能夠增加審計(jì)人員判斷的信心，但并不一定增加審計(jì)判斷的正確性，判斷需要的是全面的信息。
?。?）社會(huì)和情緒上的壓力。來自情緒上的壓力大時(shí)，人們很難冷靜地處理各種信息，就會(huì)導(dǎo)致判斷偏誤；來自群體或社會(huì)壓力可能會(huì)導(dǎo)致審計(jì)人員扭曲自己的判斷。比如，當(dāng)一個(gè)審計(jì)人員的判斷與其他審計(jì)人員的判斷不一致時(shí)，往往會(huì)遷就其他人的判斷。
?。ㄈ┬畔⑤敵鲞^程中和反饋過程中的審計(jì)判斷偏誤
1.審計(jì)判斷過程中信息輸出階段產(chǎn)生的審計(jì)判斷偏誤主要有兩方面
（1）信息輸出的形式產(chǎn)生的審計(jì)判斷偏誤。在審計(jì)判斷過程中信息輸出的形式主要體現(xiàn)為結(jié)果，一般不要求審計(jì)人員對(duì)做出判斷的理由作詳細(xì)說明。這一形式恰恰容易產(chǎn)生審計(jì)判斷偏誤。
（2）由于渴望的想法產(chǎn)生的審計(jì)判斷偏誤。在進(jìn)行審計(jì)判斷過程中，審計(jì)人員總希望事件結(jié)果的偏好將影響判斷結(jié)果，從而可能導(dǎo)致發(fā)生審計(jì)判斷偏誤。
2.審計(jì)判斷的反饋過程中容易產(chǎn)生三方面的偏誤
（1）事后認(rèn)知導(dǎo)致的偏誤。事后認(rèn)知是判斷者根據(jù)事后的實(shí)際結(jié)果對(duì)自己事前的判斷的一種評(píng)價(jià)，這種結(jié)果將影響以后的判斷。在審計(jì)判斷中，如果一項(xiàng)審計(jì)判斷反饋的結(jié)果是正確的，將增強(qiáng)審計(jì)人員判斷的信心，容易使其過于自信，在以后的判斷中，就會(huì)產(chǎn)生判斷偏誤。
（2）事實(shí)的強(qiáng)化作用。審計(jì)判斷事項(xiàng)的實(shí)際結(jié)果反饋容易使審計(jì)人員在對(duì)同類事項(xiàng)做出判斷時(shí)做出與以前事實(shí)一致的判斷。
?。?）歸因錯(cuò)誤。人們對(duì)于判斷結(jié)果進(jìn)行不正確的歸因，即把成功歸因于自己的能力和努力，而把失敗歸結(jié)為客觀環(huán)境，審計(jì)亦不例外。這種歸因的結(jié)果，不能使判斷者掌握正確的判斷經(jīng)驗(yàn)
四、審計(jì)判斷偏誤的成因
根據(jù)認(rèn)知心理學(xué)的觀點(diǎn)，審計(jì)判斷過程可以看作是一個(gè)心理過程，因此，審計(jì)人員是影響審計(jì)判斷偏誤最為直接的因素。任何一個(gè)審計(jì)判斷都是針對(duì)一定的任務(wù)（客體）的判斷，因此，審計(jì)判斷任務(wù)就構(gòu)成了影響審計(jì)判斷偏誤的又一個(gè)因素。根據(jù)系統(tǒng)論的觀點(diǎn)，我們可以把審計(jì)人員判斷看作一個(gè)由審計(jì)人員和審計(jì)判斷任務(wù)構(gòu)成的系統(tǒng)。由于系統(tǒng)與其環(huán)境之間存在著相互作用的關(guān)系，因此，審計(jì)判斷環(huán)境同樣會(huì)影響審計(jì)判斷偏誤。由此可以看出，審計(jì)判斷偏誤是審計(jì)人員、審計(jì)客體和審計(jì)環(huán)境的函數(shù)。
?。ㄒ唬徲?jì)判斷偏誤的主體因素
1.審計(jì)人員對(duì)風(fēng)險(xiǎn)的偏好影響審計(jì)判斷偏誤
在經(jīng)濟(jì)學(xué)中，根據(jù)人們對(duì)風(fēng)險(xiǎn)的態(tài)度把人分為風(fēng)險(xiǎn)偏好型、風(fēng)險(xiǎn)中立型和風(fēng)險(xiǎn)厭惡型三種。審計(jì)人員在做出審計(jì)判斷的過程中，不可避免地要承擔(dān)判斷錯(cuò)誤的風(fēng)險(xiǎn)，但承擔(dān)風(fēng)險(xiǎn)的大小在相當(dāng)程度上取決于審計(jì)人員對(duì)待風(fēng)險(xiǎn)的態(tài)度。
2.審計(jì)人員的知識(shí)差異影響審計(jì)判斷偏誤
認(rèn)知心理學(xué)家安德森認(rèn)為，人類的知識(shí)有兩種：一種是陳述性知識(shí)，它是由人們所知道的事實(shí)組成，這些知識(shí)一般可以用語言進(jìn)行交流，它可以采取抽象和意象的形式；另一種是程序性知識(shí)，是指人們所知道的如何去作的技能，此類知識(shí)很難用語言表達(dá)。因此，程序性知識(shí)也就是智力技能，即完成各種智力程序的能力，而程序性知識(shí)是長期實(shí)踐逐步積累形成的。所以，審計(jì)人員要進(jìn)行審計(jì)判斷，這兩方面的知識(shí)都是不可或缺的，因?yàn)槎叨际怯绊憣徲?jì)判斷偏誤的因素，不過后者影響更大。
3.審計(jì)人員的經(jīng)驗(yàn)差異影響審計(jì)判斷偏誤
一些研究審計(jì)判斷的西方學(xué)者（比如Libby，1995等） 把經(jīng)驗(yàn)作了更加廣泛的定義，認(rèn)為經(jīng)驗(yàn)是包括第一手和第二手與任務(wù)相關(guān)的能夠提供在審計(jì)環(huán)境中學(xué)習(xí)機(jī)會(huì)的廣泛的境況，它通過技能的形式影響審計(jì)判斷偏誤。Marchant（1990）也指出，間接經(jīng)驗(yàn)形成一般知識(shí)，直接經(jīng)驗(yàn)形成具體知識(shí)。依此就可以比較好地解釋為什么經(jīng)驗(yàn)豐富的審計(jì)人員能夠作出正確的審計(jì)判斷，因?yàn)樗麄兙哂斜容^高的技能，而這些知識(shí)又需要長期審計(jì)實(shí)踐的積累。
4.審計(jì)人員主觀努力程度差異影響審計(jì)判斷偏誤
努力程度是一個(gè)主觀性最強(qiáng)的因素。在一項(xiàng)審計(jì)判斷中，審計(jì)人員努力與否與努力程度大小都會(huì)導(dǎo)致審計(jì)判斷偏誤的不同。努力程度的大小應(yīng)該是審計(jì)判斷偏誤的直接影響因素。
（二）審計(jì)判斷偏誤的客體因素
1.受審單位的性質(zhì)
一般地，審計(jì)人員對(duì)國有公司比私有公司需要更充分、更確切的證據(jù)，因?yàn)閷徲?jì)報(bào)告使用人對(duì)國有公司有較大的信任度。
2.公認(rèn)審計(jì)準(zhǔn)則
公認(rèn)審計(jì)準(zhǔn)則提供了統(tǒng)一運(yùn)用審計(jì)證據(jù)數(shù)量及質(zhì)量的要求，闡明具體審計(jì)應(yīng)達(dá)到的目標(biāo)及達(dá)到的目標(biāo)技術(shù)，審計(jì)人員若偏離準(zhǔn)則的要求，須給以妥善的說明。
3.法律訴訟與職業(yè)管理
倘若發(fā)表審計(jì)意見的根據(jù)不是很充分，則有可能因招致各種審計(jì)報(bào)告使用人的錯(cuò)誤決策而起訴審計(jì)人員，同時(shí)職業(yè)管理委員會(huì)（如同業(yè)互檢委員會(huì)）也可能會(huì)給以處罰。
4.審計(jì)職業(yè)的競(jìng)爭(zhēng)
審計(jì)職業(yè)的競(jìng)爭(zhēng)增加了成本——效益意識(shí)，這就使有的會(huì)計(jì)公司可能以較少的審計(jì)成本來完成審計(jì)業(yè)務(wù)，但由此也引出了一個(gè)問題，即對(duì)每一具體業(yè)務(wù)缺少足夠的把握。
?。ㄈ徲?jì)判斷偏誤的環(huán)境因素
審計(jì)判斷偏誤的環(huán)境因素包括：判斷指南和技術(shù)輔助工具、多層組織的背景、責(zé)任關(guān)系、連續(xù)的多期的判斷任務(wù)以及為了得到一個(gè)好的績(jī)效的相當(dāng)程度的貨幣激勵(lì)、時(shí)間壓力等。無疑上述環(huán)境因素都會(huì)對(duì)審計(jì)判斷偏誤產(chǎn)生影響，但這些因素基本上局限于會(huì)計(jì)師事務(wù)所的內(nèi)部，范圍比較窄。事實(shí)上，審計(jì)人員做出審計(jì)判斷不僅要受會(huì)計(jì)師事務(wù)所內(nèi)部的環(huán)境因素的影響，而且還受事務(wù)所外部環(huán)境的影響，比如行業(yè)狀況和社會(huì)環(huán)境等。因此，我們認(rèn)為，環(huán)境因素應(yīng)包括影響審計(jì)判斷主體和客體的各種環(huán)境因素，既包括會(huì)計(jì)師事務(wù)所的內(nèi)部環(huán)境因素，也包括會(huì)計(jì)師事務(wù)所之外的環(huán)境因素。
五、審計(jì)判斷偏誤的應(yīng)對(duì)措施
審計(jì)判斷偏誤是導(dǎo)致錯(cuò)誤審計(jì)判斷的主要原因之一，必須采取有效措施加以對(duì)治，以防止其發(fā)生，進(jìn)而提高審計(jì)判斷的正確性。這些措施包括：
(一)提高洞察力和強(qiáng)化專業(yè)知識(shí)
防止出現(xiàn)審計(jì)判斷偏誤的有效方法之一是提高審計(jì)人員對(duì)判斷偏誤的洞察力。而提高洞察力的主要措施是對(duì)審計(jì)人員進(jìn)行培訓(xùn)，幫助其不斷學(xué)習(xí)專業(yè)知識(shí)，提高綜合素質(zhì)。作為負(fù)有經(jīng)濟(jì)監(jiān)督使命的審計(jì)人員，應(yīng)具備如下知識(shí)結(jié)構(gòu)：一是會(huì)計(jì)及其相關(guān)知識(shí)，主要包括財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)、管理會(huì)計(jì)、審計(jì)、證券和資產(chǎn)評(píng)估等；二是企業(yè)管理知識(shí)，如經(jīng)濟(jì)學(xué)、組織學(xué)、營銷、國際貿(mào)易等；三是國家政策和相關(guān)的法律法規(guī)，如公司法、經(jīng)濟(jì)法、稅法等；四是相關(guān)外語知識(shí)；五是信息技術(shù)知識(shí)，主要包括會(huì)計(jì)電算化系統(tǒng)的內(nèi)部控制、信息系統(tǒng)管理、計(jì)算機(jī)審計(jì)技術(shù)的運(yùn)用以及計(jì)算機(jī)經(jīng)營系統(tǒng)的評(píng)價(jià)。審計(jì)人員不僅要在以上學(xué)科方面具有比較深厚的理論功底，而且還應(yīng)具有較強(qiáng)的綜合能力，能夠運(yùn)用多學(xué)科知識(shí)進(jìn)行專業(yè)判斷。
?。ǘ└纳茖徲?jì)專業(yè)判斷質(zhì)量
提高審計(jì)專業(yè)判斷的質(zhì)量，通常要調(diào)查審計(jì)師意見的一致性程度、審計(jì)師對(duì)于某項(xiàng)客觀情況判斷的準(zhǔn)確性、審計(jì)師在較長時(shí)期內(nèi)進(jìn)行類似判斷結(jié)果的穩(wěn)定性，以及審計(jì)人員專業(yè)判斷出現(xiàn)偏差的程度。它將有助于審計(jì)理論工作者以及審計(jì)實(shí)務(wù)界人士及時(shí)確定審計(jì)工作需要改善的環(huán)節(jié)，以及是否需要制定補(bǔ)救措施。澳大利亞新南威爾士大學(xué)的會(huì)計(jì)學(xué)教授Trotman認(rèn)為，在中國，審計(jì)人員在某些重要的審計(jì)專業(yè)判斷上的一致性是審計(jì)專業(yè)判斷研究的一個(gè)適當(dāng)?shù)某霭l(fā)點(diǎn)。同時(shí)他認(rèn)為，由于審計(jì)專業(yè)判斷在中國的歷史不長，在開始進(jìn)行這種判斷的幾年中，審計(jì)一致性可能相對(duì)較低，會(huì)計(jì)師事務(wù)所應(yīng)將注意力集中在審計(jì)意見出現(xiàn)分歧的領(lǐng)域的培訓(xùn)和復(fù)核過程上。
?。ㄈ┙梃b國外先進(jìn)技術(shù)和經(jīng)驗(yàn)
無論是國家審計(jì)準(zhǔn)則還是獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則，都要求審計(jì)人員在進(jìn)行專業(yè)判斷時(shí)須以審計(jì)準(zhǔn)則為依據(jù)。但隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的不斷發(fā)展、世界經(jīng)濟(jì)一體化程度的加深，原有的審計(jì)準(zhǔn)則也在不斷更新和完善。這就要求審計(jì)人員應(yīng)注意保持和改善執(zhí)業(yè)所需的技術(shù)知識(shí)和專業(yè)技能，及時(shí)了解經(jīng)濟(jì)發(fā)展帶來的新問題、新方法、新技術(shù)以及審計(jì)的發(fā)展動(dòng)態(tài)，熟練掌握最新審計(jì)準(zhǔn)則和實(shí)務(wù)標(biāo)準(zhǔn)，這樣在進(jìn)行專業(yè)判斷時(shí)就能得心應(yīng)手，盡量避免判斷失誤。同時(shí)，我國在加入WTO后，審計(jì)將逐步按照國際規(guī)則執(zhí)業(yè)，由于我國的審計(jì)準(zhǔn)則和程序與國際上有較大差異，虛心學(xué)習(xí)和借鑒國外先進(jìn)的審計(jì)技術(shù)和經(jīng)驗(yàn)?zāi)軌蚴刮覀兩僮邚澛?，結(jié)合中國的實(shí)際學(xué)習(xí)和借鑒其理論和實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)有利于提高我國審計(jì)人員的專業(yè)判斷能力。
（四)充分發(fā)揮集體判斷優(yōu)勢(shì)
集體判斷的最有效方式是向他人咨詢或與他人共同作出判斷。由于個(gè)人的知識(shí)和經(jīng)驗(yàn)總是有限的，向他人咨詢或與他人一起作出判斷可以彌補(bǔ)個(gè)人認(rèn)識(shí)的局限性，從而能有效避免或減少個(gè)人作出審計(jì)判斷時(shí)產(chǎn)生的判斷偏誤。另外還可采取相互核查的方法來發(fā)揮集體判斷優(yōu)勢(shì)，當(dāng)一名審計(jì)人員復(fù)核其他審計(jì)人員的工作時(shí)，可以發(fā)現(xiàn)其他人出現(xiàn)的判斷偏誤問題。
?。ㄎ澹┰鰪?qiáng)審計(jì)人員判斷一致性
在過去的五年中，中國審計(jì)方法和程序有長足的進(jìn)步。各會(huì)計(jì)師事務(wù)所評(píng)價(jià)其所作的審計(jì)專業(yè)判斷與決策，可能具有極其重要的價(jià)值。盡管審計(jì)專業(yè)判斷的最為明顯的評(píng)價(jià)指標(biāo)是所作判斷的準(zhǔn)確度，但在實(shí)踐中很少有人會(huì)將準(zhǔn)確性選作評(píng)價(jià)的指標(biāo)，因?yàn)樵诮^大多數(shù)的審計(jì)項(xiàng)目中并不存在一個(gè)一目了然的所謂正確答案并以之作為評(píng)價(jià)的標(biāo)準(zhǔn)。在有關(guān)審計(jì)判斷的研究中，多個(gè)審計(jì)師的一致意見是用于評(píng)價(jià)某一審計(jì)師的有關(guān)決策質(zhì)量的最常用的標(biāo)準(zhǔn)。關(guān)于審計(jì)工作中工作人員意見一致的重要性多年以來在審計(jì)文獻(xiàn)中已有詳盡的論述。例如，“審計(jì)人員應(yīng)有的謹(jǐn)慎程度的標(biāo)準(zhǔn)應(yīng)參照在類似的情況下，其他審計(jì)人員的謹(jǐn)慎程度”（Will ingham和Carmichael，1971）。此外，當(dāng)審計(jì)師遇上審計(jì)訴訟時(shí)，論證其他審計(jì)人員（特別是專業(yè)證人）在類似的環(huán)境中亦會(huì)作出同樣的專業(yè)判斷有助于保護(hù)審計(jì)師，使之免于承擔(dān)責(zé)任。同時(shí)，在會(huì)計(jì)師事務(wù)所中，設(shè)置諸如員工培訓(xùn)、審計(jì)手冊(cè)及分級(jí)復(fù)核等制度的目的之一，是提高事務(wù)所內(nèi)部各審計(jì)人員所作專業(yè)判斷的一致性。六、結(jié)束語
在審計(jì)判斷過程中，審計(jì)判斷偏誤在所難免，應(yīng)采取有效措施加以對(duì)治。由于審計(jì)人員的有限理性和審計(jì)任務(wù)的復(fù)雜性，審計(jì)判斷偏誤廣泛存在于信息獲取、信息加工、信息輸出和信息反饋等信息加工的各個(gè)階段?？傮w上看，可分為三類：易得性啟發(fā)產(chǎn)生的偏誤；代表性啟發(fā)產(chǎn)生的偏誤；錨定和調(diào)整產(chǎn)生的偏誤。審計(jì)判斷偏誤是導(dǎo)致審計(jì)判斷失敗的主要原因之一，因此，需要采取有效措施加以對(duì)治。
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