本文系廈門市軟科學(xué)研究2003年計(jì)劃項(xiàng)目（批準(zhǔn)號為3502Z20037013）的階段性研究成果
【摘要】本文報(bào)告了筆者就會(huì)計(jì)職業(yè)道德評價(jià)相關(guān)問題對會(huì)計(jì)從業(yè)人員問卷調(diào)查的結(jié)果。調(diào)查涉及會(huì)計(jì)職業(yè)道德的評價(jià)方法、評價(jià)主體、評價(jià)結(jié)果的處理及評價(jià)可信度等方面，旨在掌握不同評價(jià)方法有效性的第一手資料。調(diào)查表明，由行業(yè)組織實(shí)施的同行業(yè)職業(yè)道德評價(jià)有效性最高。
為了充分發(fā)揮職業(yè)道德的作用，健全會(huì)計(jì)職業(yè)道德體系，應(yīng)在建立會(huì)計(jì)職業(yè)道德規(guī)范和加強(qiáng)職業(yè)道德教育的基礎(chǔ)上，強(qiáng)化對會(huì)計(jì)人員職業(yè)道德規(guī)范遵循情況的評價(jià)，并根據(jù)評價(jià)的結(jié)果進(jìn)行相應(yīng)的表彰和懲罰，建立起會(huì)計(jì)職業(yè)道德的獎(jiǎng)懲機(jī)制?？梢哉f ，獎(jiǎng)懲機(jī)制得以順利實(shí)施的前提條件是做好會(huì)計(jì)職業(yè)道德的評價(jià)工作。所謂會(huì)計(jì)職業(yè)道德評價(jià)是指會(huì)計(jì)組織或社會(huì)其他組織和個(gè)人，根據(jù)會(huì)計(jì)職業(yè)道德規(guī)范，對會(huì)計(jì)職業(yè)人員的職業(yè)行為進(jìn)行道德或不道德的價(jià)值判斷，以達(dá)到褒正貶邪、懲惡揚(yáng)善的目的。職業(yè)道德評價(jià)是會(huì)計(jì)職業(yè)道德規(guī)范這種“軟”約束付諸實(shí)施的必要方式，借助于道德評價(jià)，道德規(guī)范才可能發(fā)揮潛在的裁判和激勵(lì)效力。評價(jià)的結(jié)果或借助于行律行規(guī)和單位組織的獎(jiǎng)懲；或借助于社會(huì)輿論、大眾傳媒的宣揚(yáng)、譴責(zé)以及會(huì)計(jì)人員內(nèi)心的道德自省，以起到道德示范、激勵(lì)和制裁作用。會(huì)計(jì)職業(yè)道德評價(jià)的方法一般包括自我評價(jià)和社會(huì)評價(jià)。自我評價(jià)是會(huì)計(jì)人員將自身的職業(yè)行為與會(huì)計(jì)職業(yè)道德規(guī)范進(jìn)行對照，以得出是否符合會(huì)計(jì)職業(yè)道德規(guī)范要求的行為。社會(huì)評價(jià)是指會(huì)計(jì)組織或社會(huì)其他組織根據(jù)會(huì)計(jì)職業(yè)道德規(guī)范，對會(huì)計(jì)職業(yè)人員的職業(yè)行為進(jìn)行道德或不道德的價(jià)值判斷。根據(jù)評價(jià)實(shí)施主體的不同，社會(huì)評價(jià)又可分為同行業(yè)評價(jià)、本單位內(nèi)部評價(jià)、用戶評價(jià)和社會(huì)公眾評價(jià)。
筆者試圖通過問卷調(diào)查，對上述各種評價(jià)方法的優(yōu)劣進(jìn)行分析，并對其有效性和人們的認(rèn)可程度進(jìn)行基本判斷。
一、樣本設(shè)計(jì)與調(diào)查問卷說明
為了把握第一手資料，筆者于2005年針對會(huì)計(jì)職業(yè)道德評價(jià)的相關(guān)問題進(jìn)行了一次問卷調(diào)查。問卷在設(shè)計(jì)時(shí)，共列示6道題，每道題有4-5個(gè)選項(xiàng)。問卷雖然說明了“只填首選”(即只選自己認(rèn)為最重要的)，但有的人員在回答某些提問時(shí)，認(rèn)為“都有道理”，就采取多項(xiàng)選擇。為尊重被調(diào)查者原意，在統(tǒng)計(jì)時(shí)，對每題的選答項(xiàng)進(jìn)行了加總，然后再按每題加總的絕對數(shù)計(jì)算所占比例數(shù)，比例較大的，則反映了大多數(shù)人對所提問題的看法。這次調(diào)查從設(shè)計(jì)、分發(fā)、回收到統(tǒng)計(jì)分析歷時(shí)六個(gè)月，共發(fā)放問卷300份，調(diào)查對象為福建省不同地區(qū)的企業(yè)、行政事業(yè)單位及會(huì)計(jì)師事務(wù)所的財(cái)會(huì)人員，這些人員分布在鋼鐵、化工、電子、紡織、電信、電力、煙草、服裝、造船、食品、商貿(mào)、金融、政府部門、中介機(jī)構(gòu)等多個(gè)行業(yè)以及集團(tuán)公司、獨(dú)資公司、上市公司等多種企業(yè)組織形式中。因此，這次問卷調(diào)查具有地域廣、行業(yè)多、方式活、統(tǒng)計(jì)準(zhǔn)等特點(diǎn)，具備較強(qiáng)的代表性。
調(diào)查回收有效問卷227份，有效回收率達(dá)75.7%。被調(diào)查者中，有近48％的人員具有中高級職稱或會(huì)計(jì)主管以上的職務(wù)，有19％的人員同時(shí)擁有注冊會(huì)計(jì)師、注冊稅務(wù)師和注冊資產(chǎn)評估師等專業(yè)資格。
二、對問卷調(diào)查結(jié)果的分析
本問卷涉及對會(huì)計(jì)職業(yè)道德的認(rèn)識、會(huì)計(jì)職業(yè)道德的評價(jià)方法、評價(jià)主體、評價(jià)結(jié)果的處理及評價(jià)可信度等方面。下面，筆者給出所有問題及其背景、答卷情況和筆者的分析。
（一）關(guān)于對會(huì)計(jì)職業(yè)道德的認(rèn)識
要回答會(huì)計(jì)職業(yè)道德評價(jià)的相關(guān)問題，首先要對什么是會(huì)計(jì)職業(yè)道德有一定了解，這關(guān)乎本次問卷調(diào)查的準(zhǔn)確性。因此，筆者設(shè)計(jì)了以下兩個(gè)問題，回答情況如下：
分析：
(1)選擇A、B兩項(xiàng)的占87.82％，說明絕大多數(shù)會(huì)計(jì)人員還是非常樂意遵守國家有關(guān)規(guī)定，實(shí)事求是地記賬、算賬的，他們對會(huì)計(jì)職業(yè)道德具有較清醒的認(rèn)識,也愿意很好地遵守。
(2)選擇C的占11.54％，說明“企業(yè)利益”在部分會(huì)計(jì)人員頭腦里還是占有一席之地的，當(dāng)企業(yè)利益與全局利益發(fā)生矛盾時(shí)，就有可能為了企業(yè)利益而不惜違反法規(guī)及職業(yè)道德，以便實(shí)現(xiàn)短期的企業(yè)利益。
?。?）選擇D的是極少數(shù)，說明會(huì)計(jì)人員并不看重那些“聽話耍小聰明”的要求，社會(huì)風(fēng)氣在好轉(zhuǎn)，誠信與道德還是大有市場的。
分析：
(1)在會(huì)計(jì)人員必須具備的幾種職業(yè)道德品質(zhì)中， 回答結(jié)果的排序?yàn)椋赫\實(shí)守信、客觀公正、廉潔自律、專業(yè)勝任，說明會(huì)計(jì)人員對會(huì)計(jì)職業(yè)道德的理解是比較到位的。
(2) 將“誠實(shí)守信”排在第一位，把它作為會(huì)計(jì)人員品質(zhì)的首要標(biāo)準(zhǔn)，說明會(huì)計(jì)人員自己還是愿意講誠信的。這既符合中華民族的傳統(tǒng)美德，也順應(yīng)我國市場經(jīng)濟(jì)發(fā)展的內(nèi)在要求。因?yàn)槭袌鼋?jīng)濟(jì)是“信用經(jīng)濟(jì)”、“契約經(jīng)濟(jì)”，注重的就是“誠實(shí)守信”?？梢哉f，誠信是維護(hù)市場經(jīng)濟(jì)步入良性發(fā)展軌道的前提與基礎(chǔ)，是市場經(jīng)濟(jì)社會(huì)賴以生存的基石。
(3) 將“專業(yè)勝任”排在最后，并不說明它不重要，只是會(huì)計(jì)人員認(rèn)為相對前面幾種“德”而言，“能”是其次的。顯然，會(huì)計(jì)人員德、能兼?zhèn)渥詈茫心軣o德最糟糕。
（二）關(guān)于會(huì)計(jì)職業(yè)道德評價(jià)主體
會(huì)計(jì)職業(yè)道德評價(jià)是一項(xiàng)系統(tǒng)工程，需要政府有關(guān)部門、行業(yè)組織、有關(guān)單位甚至個(gè)人的積極參與和共同合作。當(dāng)然，不同主體在會(huì)計(jì)職業(yè)道德評價(jià)中所扮演的角色不同，所起的作用也不一樣，人們對其認(rèn)可度亦有差別。為了了解會(huì)計(jì)人員對此的真實(shí)想法，筆者設(shè)計(jì)了以下兩個(gè)問題，回答情況如下：分析：
(1) 接近半數(shù)的人次選擇“行業(yè)組織”，排在第一位，說明會(huì)計(jì)人員相信行業(yè)組織是進(jìn)行職業(yè)道德評價(jià)的最佳主體機(jī)構(gòu)，原因是行業(yè)組織有能力勝任這種專業(yè)性較強(qiáng)的判斷。
(2)“中介機(jī)構(gòu)”排在第二，說明會(huì)計(jì)人員對中介機(jī)構(gòu)的認(rèn)可度還是比較高的，這主要與中介機(jī)構(gòu)的獨(dú)立性及評價(jià)的客觀公正有關(guān)。
(3) 選擇“自己”的排在第三，說明會(huì)計(jì)人員希望在評價(jià)問題上有自己的發(fā)言權(quán)，希望個(gè)人意見能得到一定程度的尊重。
(4)值得注意的是，選擇“政府有關(guān)部門”與“所在單位”的人次比選擇“自己”的人次少，這說明一個(gè)現(xiàn)象，那就是現(xiàn)在各種政府機(jī)構(gòu)和單位受不良社會(huì)風(fēng)氣的影響，對會(huì)計(jì)人員的評價(jià)很難做到客觀公正，在會(huì)計(jì)人員心目中已失去應(yīng)有的威信。
分析：
(1) 選擇“注冊會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)”、“會(huì)計(jì)學(xué)會(huì)”、“總會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)”的人次合計(jì)占72.08%，說明大多數(shù)會(huì)計(jì)人員傾向于由民間行業(yè)組織來負(fù)責(zé)實(shí)施會(huì)計(jì)職業(yè)道德的同行業(yè)評價(jià)。這與表3問題的回答具有內(nèi)在一致性。當(dāng)然，本題中不同的會(huì)計(jì)人員可能選擇不同的行業(yè)組織作為其職業(yè)道德評價(jià)的實(shí)施主體，如注冊會(huì)計(jì)師選擇注冊會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)、總會(huì)計(jì)師選擇總會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)、其他會(huì)計(jì)人員選擇會(huì)計(jì)學(xué)會(huì)。這就給我們提出一系列問題：是否不同身份的會(huì)計(jì)人員應(yīng)由不同的行業(yè)組織來實(shí)施道德評價(jià)？如果答案是肯定的，則如何分工與協(xié)作？如果答案是否定的，又由哪個(gè)組織來牽頭？如何進(jìn)行實(shí)際操作？從本題回答來看，選擇會(huì)計(jì)學(xué)會(huì)的人次最多（占40%），這說明會(huì)計(jì)人員更傾向于這一較綜合的組織來承擔(dān)同行業(yè)評價(jià)的責(zé)任。
(2)選擇“財(cái)政部門”的占24.17%，說明財(cái)政部門作為會(huì)計(jì)工作的主管部門，在職業(yè)道德的同行業(yè)評價(jià)問題上，對部分會(huì)計(jì)人員有一定影響。
(3)選擇“說不清”的占3.75%，這說明有少數(shù)會(huì)計(jì)人員對此無所適從，可能正好是現(xiàn)實(shí)狀況的一種合理反映。
?。ㄈ╆P(guān)于會(huì)計(jì)職業(yè)道德評價(jià)的認(rèn)可度
職業(yè)道德評價(jià)是否被人們認(rèn)可直接影響到會(huì)計(jì)職業(yè)道德獎(jiǎng)懲機(jī)制能否有效實(shí)施。為了了解會(huì)計(jì)人員對各種評價(jià)方法的認(rèn)可程度，筆者設(shè)計(jì)了以下問題，回答情況如下：
分析：
(1) 選擇B的人次接近半數(shù)，排在第一位，說明會(huì)計(jì)人員對同行業(yè)評價(jià)認(rèn)可度最高，這與表3問題的回答具有一致性。
(2)選擇 E 的排在第二位，說明社會(huì)公眾評價(jià)在會(huì)計(jì)人員心目中占有一定地位，在設(shè)計(jì)會(huì)計(jì)職業(yè)道德評價(jià)體系時(shí)須予以考慮。
(3) 選擇 D 的排在第三位，說明部分會(huì)計(jì)人員在意用戶的意見，畢竟自己提供的產(chǎn)品（會(huì)計(jì)信息）須得到用戶的承認(rèn)才算實(shí)現(xiàn)了價(jià)值，這在高度發(fā)達(dá)的信息市場環(huán)境下更是如此。
(4)選擇A 、C的比例相差不大，說明會(huì)計(jì)人員對自我評價(jià)、本單位內(nèi)部評價(jià)的認(rèn)可度沒有顯著區(qū)別。
?。ㄋ模╆P(guān)于會(huì)計(jì)職業(yè)道德評價(jià)結(jié)果的處理
如果說，做好會(huì)計(jì)職業(yè)道德評價(jià)是建立會(huì)計(jì)職業(yè)道德獎(jiǎng)懲機(jī)制的前提，那么，對會(huì)計(jì)職業(yè)道德評價(jià)結(jié)果的正確處理則是該機(jī)制有效實(shí)施的最后保證。通過或獎(jiǎng)或懲、或褒或貶的針對性處理活動(dòng)，才能真正發(fā)揮獎(jiǎng)懲機(jī)制應(yīng)有的激勵(lì)與威懾作用。從這個(gè)意義上說，評價(jià)結(jié)果的處理是會(huì)計(jì)職業(yè)道德評價(jià)活動(dòng)的有機(jī)組成部分。為了了解會(huì)計(jì)人員對評價(jià)結(jié)果處理方式的看法，筆者設(shè)計(jì)了以下問題，回答情況如下：
分析：
(1) 選擇A的排在第一位，說明會(huì)計(jì)人員對行業(yè)組織在會(huì)計(jì)職業(yè)道德評價(jià)結(jié)果處理中所起的作用高度重視，并且，本題的回答與表3、表4、表5問題的回答具有內(nèi)在一致性，充分說明了行業(yè)組織在會(huì)計(jì)職業(yè)道德評價(jià)體系及整個(gè)會(huì)計(jì)職業(yè)道德獎(jiǎng)懲機(jī)制中的核心作用。
(2)選擇 C 的排在第二位，說明會(huì)計(jì)人員對社會(huì)輿論、大眾傳媒在會(huì)計(jì)職業(yè)道德獎(jiǎng)懲機(jī)制中的重要作用有充分認(rèn)識，對會(huì)計(jì)職業(yè)道德這種“軟約束”的存在特點(diǎn)（主要依靠傳統(tǒng)習(xí)俗、社會(huì)輿論、內(nèi)心信念來維系）有一定了解。
(3) 選擇 B、 D 的分列第三、第四位，且比例相差不大，說明會(huì)計(jì)人員承認(rèn)單位組織與個(gè)人在會(huì)計(jì)職業(yè)道德評價(jià)結(jié)果處理中均能起部分作用。
(4)本題各選項(xiàng)的比例相差都不大，且排序很有意思：行業(yè)組織排在第一、社會(huì)輿論排在第二、單位排在第三，自己排最后，這說明會(huì)計(jì)人員認(rèn)為這幾種處理方式應(yīng)該組合起來使用，并應(yīng)有主次之分。
三、調(diào)查的基本結(jié)論和啟示
從對上述調(diào)查結(jié)果的分析中，不難得出下面一些基本結(jié)論及啟示：
第一，近幾年由財(cái)政部主導(dǎo)的對會(huì)計(jì)人員的職業(yè)道德教育活動(dòng)取得了初步成效，會(huì)計(jì)人員對會(huì)計(jì)職業(yè)道德已有一定了解，并已經(jīng)形成基本的職業(yè)道德觀念和意識，這為會(huì)計(jì)職業(yè)道德評價(jià)及其他會(huì)計(jì)職業(yè)道德建設(shè)活動(dòng)準(zhǔn)備了思想基礎(chǔ)與人員條件。
第二，在會(huì)計(jì)職業(yè)道德的自我評價(jià)與社會(huì)評價(jià)兩類方法中，會(huì)計(jì)人員認(rèn)為社會(huì)評價(jià)的有效性更高；而在社會(huì)評價(jià)中，又以行業(yè)組織開展的同行業(yè)評價(jià)認(rèn)可度最高。
第三，對會(huì)計(jì)職業(yè)道德評價(jià)結(jié)果的處理或者說獎(jiǎng)懲機(jī)制的實(shí)施，會(huì)計(jì)人員認(rèn)為應(yīng)該采取綜合治理的方式方能奏效，即以行業(yè)協(xié)會(huì)的獎(jiǎng)懲和社會(huì)輿論的宣揚(yáng)、譴責(zé)為主，輔之以單位組織的獎(jiǎng)懲和個(gè)體的道德自省。
第四，既然由行業(yè)組織開展的同行業(yè)評價(jià)認(rèn)可度最高，那么今后應(yīng)該著重探討由行業(yè)組織主導(dǎo)的有效職業(yè)道德評價(jià)體系的建立，包括評價(jià)標(biāo)準(zhǔn)的制定、評價(jià)主體的確定、評價(jià)方式的選擇、評價(jià)結(jié)果的處理等方面?？煽紤]在中國會(huì)計(jì)學(xué)會(huì)中設(shè)立會(huì)計(jì)職業(yè)道德委員會(huì)，作為會(huì)計(jì)職業(yè)道德獎(jiǎng)懲機(jī)制的實(shí)施主體，專門負(fù)責(zé)評價(jià)標(biāo)準(zhǔn)的制定、解釋、修訂和實(shí)施，其人員由若干專職人員負(fù)責(zé)日常工作，同時(shí)聘請來自政府有關(guān)部門和機(jī)構(gòu)、企事業(yè)單位、高等院校、中介機(jī)構(gòu)的專家作為兼職人員。各省市分會(huì)亦相應(yīng)成立職業(yè)道德委員會(huì)，負(fù)責(zé)本地區(qū)會(huì)計(jì)職業(yè)道德評價(jià)的具體實(shí)施。
