【摘 要】人力資源會計的理論研究從20世紀80年代以來,幾乎已經(jīng)很成熟了,已經(jīng)形成了人力資源會計的理論體系,但始終未應(yīng)用于實踐中去,究其原因主要是面臨著人力資源的計量等方面的難題。本文對人力資源會計的計量模式進行了研究,列舉了各種人力資源成本計量方法和價值計量方法,希望能為將來人力資源會計的應(yīng)用提供計量方式的選擇。
【關(guān)鍵詞】人力資源會計;計量;成本
中圖分類號:F234.2 文獻標識碼:A 文章編號:1009-8283(2009)03-0083-02
1 引言
21世界高新技術(shù)革命的浪潮,已經(jīng)把世界經(jīng)濟的競爭從物質(zhì)資源競爭推向人力資源的競爭,對人力資源的開發(fā)利用和管理將是人類社會經(jīng)濟發(fā)展的關(guān)鍵因素。在這個過程中需要大量的人力資源信息,就必然要依靠人力資源會計。人力資源會計是會計學(xué)一個嶄新的分支,是鑒別和計量人力資源數(shù)據(jù)的一種會計程序和方法,其目標是將人力資源無限變化的信息提供給企業(yè)和有關(guān)人士使用。
2 人力資源會計應(yīng)用的必要性
隨著知識經(jīng)濟的發(fā)展,人力資源會計的應(yīng)用無論從企業(yè)財務(wù)會計核算準則的需要還是從財務(wù)信息使用者的需求來講,都很有必要。
2.1 科學(xué)技術(shù)進步和生產(chǎn)力發(fā)展的需要
知識經(jīng)濟時代,最需要的資源不是物質(zhì)資源,而是智力資源。企業(yè)對人力資源的投資將成為企業(yè)內(nèi)部長期投資的主要項目,企業(yè)對人力資源投資所形成的無形資產(chǎn)在總資產(chǎn)中所占的比重及所起的作用已不容忽視。這些以知識為基礎(chǔ)的無形資產(chǎn)日益成為決定企業(yè)未來現(xiàn)金流量與市場價值的主要力量。知識經(jīng)濟時代,人力資源會計要滿足企業(yè)管理當局及其他相關(guān)機構(gòu)對人力資源信息的需要。
2.2 財務(wù)信息使用者的需要
傳統(tǒng)會計報表并不向投資人及債權(quán)人提供企業(yè)人力資源的變化情況,以及對企業(yè)財務(wù)狀況和經(jīng)營成果的影響。在損益表中,傳統(tǒng)會計將人力資源的投資成本列為本期費用,而未予以資本化列為資產(chǎn),未在預(yù)期使用年限內(nèi)按期攤銷,從而歪曲和低估了本期收益。在資產(chǎn)負債表中,傳統(tǒng)會計在企業(yè)資產(chǎn)總額中并未包括人力資產(chǎn),從而歪曲和低估了企業(yè)實際擁有的人力和物力資產(chǎn)總額,以及企業(yè)的未來盈利能力。知識經(jīng)濟時代,投資者和債權(quán)人更關(guān)注企業(yè)員工素質(zhì)、構(gòu)成,特別是企業(yè)的技術(shù)隊伍和管理隊伍、知識創(chuàng)新與技術(shù)創(chuàng)新能力等人力資源方面的信息。人力資源會計提供的會計信息,能夠更確切的分析人力資源、物力資源投資比例和投資效果,能夠更真實的反映出企業(yè)總資產(chǎn)中人力資產(chǎn)、物質(zhì)資產(chǎn)的比例,為投資者和債權(quán)人提供正確的決策依據(jù)。
2.3 財務(wù)會計核算原則的需要
事實上,單從會計核算原則考慮,現(xiàn)行會計對人力資源的處理也有許多不妥。一方面,將人力資源投資計入當期費用,違背了權(quán)責發(fā)生制的原則。企業(yè)在人力資源投資上的投資支出,其收益期往往超過一個會計期間以上,屬于資本性支出,應(yīng)先予以資本化,然后再分期攤銷,而現(xiàn)行會計卻是將其全部作為當期費用入賬。另一方面,將人力資源支出費用化,必然使各期盈虧報告不實,導(dǎo)致決策失誤。所以,從遵循會計原則的角度而言,實行人力資源會計也很有必要。
3 人力資源的計量方法
正是因為人力資源會計應(yīng)用的必要性,而進一步的計量是研究人力資源成本會計的核心內(nèi)容,因而人力資源的計量對于現(xiàn)代企業(yè)顯得尤為重要。人力資源會計的計量有其特殊之處,根據(jù)人力資源會計的內(nèi)容,目前在計量人力資產(chǎn)的方法上有兩種典型代表:一是人力資源成本計量方法,即從投入角度計量;二是人力資源價值計量方法,即產(chǎn)出角度計量。
3.1人力資源成本計量方法
人力資源成本包括取得成本、開發(fā)成本、使用成本和空職成本等,與此相對應(yīng)有著不同的成本計量方法。
(1)歷史成本法
歷史成本是一個企業(yè)擁有或者控制一項資產(chǎn)必須付出的代價。人力資產(chǎn)的成本包括為取得人力資產(chǎn)而支付的招募、選拔、雇傭、安置等費用,稱為取得成本;還包括為提高人員素質(zhì)和技能而支付的培訓(xùn)和繼續(xù)教育費用,稱為開發(fā)成本。采用這種方法,要按照劃分收益性支出和資本性支出的原則,在各會計期末將人力資源資本性投資部分確認為人力資源的成本,同時還應(yīng)根據(jù)人力資源的耗用情況,對已經(jīng)形成的人力資源成本進行攤銷。這種方法最大的優(yōu)點是計算簡單,數(shù)據(jù)具有客觀性和可驗證性,使人力資源會計與非人力資源會計在計價原則上保持一致。但這種方法也有一些局限性:人力資產(chǎn)的實際價值可能大于原始成本;人力資產(chǎn)的增值和攤銷與人力資產(chǎn)的實際能力增減不一致;根據(jù)會計報表上的人力資產(chǎn)成本進行分析,其結(jié)論與企業(yè)人力資產(chǎn)的實際情況會產(chǎn)生差異。 (2)重置成本法
重置成本法指在現(xiàn)實物價水平下,對企業(yè)現(xiàn)有的工作人員重新取得、開發(fā)、培訓(xùn)等需要發(fā)生的全部費用支出資本化的方法。人力資源重置成本包括職務(wù)重置成本和個人重置成本。職務(wù)重置成本是指從職務(wù)角度計量企業(yè)在現(xiàn)實條件下取得和培訓(xùn)特定職位要求的人力資源所必需付出的代價;個人重置成本是指企業(yè)在現(xiàn)實條件下獲得和培訓(xùn)必須的人力資源所付出的代價。重置成本法有利于管理決策,考慮了人力資源的現(xiàn)實價值,有利于人力資源的價值保全,但計量評估值并不代表人力資源所創(chuàng)造或能創(chuàng)造的價值。在企業(yè)內(nèi)部提供財務(wù)信息為管理決策服務(wù)時,應(yīng)用重置成本法應(yīng)當是一個不錯的選擇。但由于以下原因又限制了重置成本法的應(yīng)用范圍:人力資產(chǎn)的重置成本則要根據(jù)當前的市場狀況進行具體估算,它脫離了傳統(tǒng)的會計模式很難為人們所接受,而這種估算工作量大且不可避免帶有很強的主觀性。
(3)會成本法
這種方法是以企業(yè)員工離職使企業(yè)蒙受經(jīng)濟損失為依據(jù)來計量的。在這種方法中倡導(dǎo)“競爭性招標價格”,指一個雇員的機會成本是以其他部門對他提出的標價為基礎(chǔ)計量的。它不是企業(yè)的實際支出,但企業(yè)要為其所作的決策承擔相應(yīng)的損失。這種方法接近于人力資源的實際經(jīng)濟價值,但機會成本法與傳統(tǒng)會計模式相距較遠,只適用于雇員素質(zhì)高、流動性大且機會成本易取得的企業(yè)。
3.2 人力資源價值計量方法
人力資源價值計量有兩種模式:貨幣性價值計量模式和非貨幣性價值計量模式。
(1)貨幣性價值計量模式
?、俟べY報酬折現(xiàn)法。這種方法要求預(yù)計職工到退休為止的全部工資報酬,按一定的折現(xiàn)率折為現(xiàn)值,并用以計量人力資源的價值。因為一個職工的人力資源價值是該職工剩余受雇期內(nèi)工資報酬的現(xiàn)值。該方法以職工工資的支付額為基礎(chǔ),在工作年限不是很長、工資報酬和折現(xiàn)率合理確定的情況下是一種較好的計量方法,實務(wù)中被廣泛采用。但這種計量方法僅以職工工資作為計量人力資源價值的基礎(chǔ),其計算結(jié)果只是反映人力資源的交換價值,未反映剩余勞動價值,人力資源的收益權(quán)不能得到充分體現(xiàn)。
②企業(yè)未來收益折現(xiàn)法。這種方法要求以企業(yè)未來收益現(xiàn)值乘以人力資源投資率(人力資源的投資額占企業(yè)總投資額之比)來計量人力資源的價值。該法區(qū)分了人力資源投資和非人力資源投資,有利于構(gòu)成系統(tǒng)的人力資源會計信息,使管理者與決策者對人力資源投資的預(yù)期效應(yīng)心中有數(shù)。該方法適用于施行預(yù)測制度較好且注重未來收益的企業(yè),如高科技企業(yè)和研究機構(gòu)。其不足之處在于企業(yè)未來的收益是估算出來的,帶有一定主觀性,且未反映人力資源的交換價值。
?、凵套u評價法。這是將企業(yè)商譽評價的方法應(yīng)用于人力資源價值的評估。商譽評價法的具體做法是,將企業(yè)過去若干年收益中超過行業(yè)平均收益部分累計起來,作為企業(yè)的商譽價值,再將這一價值乘上人力資源投資率,將其結(jié)果作為企業(yè)人力資源的價值。此法優(yōu)點在于以歷史資料為依據(jù),較為客觀且具有核證性。其局限性在于未考慮貨幣的時間價值,且以超額利潤為前提,如果企業(yè)實際利潤等于或低于同行業(yè)正常利潤時,則人力資產(chǎn)就會沒有價值或為負價值。
(2)非貨幣性價值計量模式
非貨幣性價值計量是按照主觀預(yù)測和經(jīng)濟上的估計進行計量的方法。其核心在于以人力資源個人或群體的才干和運用知識的能力來決定其在組織中的價值。非貨幣性計量方法作為人力資源價值計量的輔助方法可以彌補貨幣性計量方法的不足,反映貨幣計量所不能提供的信息。
常用的非貨幣性計量方法有:(1)技能詳細記載法。該方法是通過對各個員工的素質(zhì)構(gòu)成和能力特征進行分等衡量。如確定受教育程度、學(xué)習培訓(xùn)次數(shù)、知識結(jié)構(gòu)范圍、工作經(jīng)歷等方面的一些定量化數(shù)據(jù),由此間接地衡量各個員工的價值;(2)績效評估法。該方法是應(yīng)用一定的比率、評分或測試卡的方法對人力資源價值進行衡量、比較,以提供與人力資源管理決策相關(guān)的信息。
4 結(jié)語
隨著科技革命的爆發(fā),作為科技革命中最具決定意義的智力資源正成為決定社會經(jīng)濟與企業(yè)發(fā)展的重要因素。同時第三產(chǎn)業(yè),如信息業(yè)、金融業(yè)的發(fā)展,促使企業(yè)將競爭重點從物質(zhì)資產(chǎn)轉(zhuǎn)變?yōu)槿肆Y源,因而人力資源價值的計量對于現(xiàn)代企業(yè)顯得尤為重要。本文提出了人力資源計量的各種方法,希望能為將來人力資源會計在我國的實際運用提供一些計量方法的選擇,促進我國人力資源會計的發(fā)展。
參考文獻:
[1]張縣平. 人力資源會計及其核算.財會研究,2008(1).
[2]余菲菲.人力資源會計計量模式研究:回顧去展望.財會月刊(理論),2008(10).
[3]李錦霖,鄧彥.人力資源價值會計計量探討.商業(yè)時代,2008(1).
[4]趙海鷹.知識經(jīng)濟時代推行人力資源會計的探討.會計之友.2008(4).
