會計監(jiān)督的主體是經(jīng)過授權(quán)的會計機構(gòu)和會計人員。由于監(jiān)督權(quán)力是企業(yè)管理的各項權(quán)力中的一項權(quán)力,企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)人作為授權(quán)人,在法律允許的范圍內(nèi),為本單位的利益,授予會計機構(gòu)和會計人員監(jiān)督權(quán)力后,會計機構(gòu)和會計人員在會計管理過程中,貫徹企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)的意圖。其監(jiān)督對象是企業(yè)的經(jīng)濟活動過程及其所引起的資金運動,因此會計監(jiān)督的內(nèi)容覆蓋企業(yè)經(jīng)濟活動的整個過程。會計監(jiān)督根據(jù)各種合法制度,來確保各項經(jīng)濟活動的合規(guī)性、合理性以及保障會計信息的相關(guān)性、可靠性和可比性,以達到提高企業(yè)價值最大化。會計監(jiān)督是從事前、事中、事后三個方面對企業(yè)的資金運動和經(jīng)營管理進行全過程、全方位的監(jiān)督,而這三個方面的監(jiān)督必須相互協(xié)調(diào),形成一套嚴密的監(jiān)督體系。
一、我國目前會計監(jiān)督存在問題的分析
1.會計監(jiān)督法律約束機制不健全。一是目前會計監(jiān)督法律約束機制不全,使得會計不能有效的行使其監(jiān)督職能,導(dǎo)致企業(yè)會計監(jiān)督不力。二是法制建設(shè)滯后,許多經(jīng)濟活動沒有相應(yīng)的制度規(guī)范,有些急需的法律遲遲不能出臺,一些已經(jīng)出臺的法律、法規(guī)與現(xiàn)實要求有很大的距離,對一些違法和違規(guī)事件很難定性;三是對法律法規(guī)的宣傳和執(zhí)行力度不足,在很大程度上使法律法規(guī)所應(yīng)具有的威懾力打了折扣。
隨著經(jīng)濟體制改革的不斷深人,企業(yè)的經(jīng)營機制、經(jīng)營方式也在不斷更新。在整個經(jīng)濟工作過程中出現(xiàn)了許多以前沒有的新情況、新問題,而與之配套的機制還未能建立和健全。針對所出現(xiàn)的經(jīng)濟活動,缺乏相應(yīng)的監(jiān)督機制和辦法。就國有企業(yè)來說,在企業(yè)的所有權(quán)尚未分離之前,會計人員兼有雙重身份,既代表國家利益監(jiān)督企業(yè)的財務(wù)收支和經(jīng)濟業(yè)務(wù),同時又是企業(yè)管理者,隨著國有企業(yè)的兩權(quán)分離,會計隸屬于企業(yè),從而對企業(yè)的監(jiān)督權(quán)自然就削弱了。有的企業(yè)在新的財務(wù)制度運行之后,仍用傳統(tǒng)的做法來看待新制度,沒有按新制度的要求建立健全企業(yè)內(nèi)部的管理制度,使得出現(xiàn)“新制度、老觀念、老辦法”,會計管理混亂。再者,在會計監(jiān)督過程中有些概念很模糊,比如說會計監(jiān)督、審計監(jiān)督概念模糊,執(zhí)法機構(gòu)職責(zé)、權(quán)限有待明確。因此隨著我國經(jīng)濟多元化的發(fā)展,如果有針對性的會計制度和核算體系還不健全,也就難以適應(yīng)復(fù)雜多樣的經(jīng)濟活動。
2.會計外部監(jiān)督不到位。會計外部監(jiān)督包括國家會計監(jiān)督和社會會計監(jiān)督。國家會計監(jiān)督主要是通過制定法律法規(guī)、執(zhí)行法律法規(guī)和檢查法律法規(guī)三個環(huán)節(jié)來實現(xiàn)的。但是,面對多元經(jīng)濟,某些法規(guī)明顯滯后,國家會計監(jiān)督相對于管理對象這一數(shù)量龐大的經(jīng)濟運行獨立體,監(jiān)督力量顯得薄弱。國家會計監(jiān)督過程中對違規(guī)違紀者的處罰力度不夠嚴厲,犯罪成本低,必然致使監(jiān)督流于形式,大大弱化了國家財政監(jiān)督的威懾力。
社會監(jiān)督不力是導(dǎo)致會計監(jiān)督弱化的又一關(guān)鍵原因。會計師事務(wù)所作為一個經(jīng)濟主體,與委托人之間存在著各種各樣的利益關(guān)系,為了自身的生存和發(fā)展,為了在同行業(yè)競爭中占取優(yōu)勢,一些會計師事務(wù)所會迎合委托人的不合理需求,制造虛假會計信息,發(fā)生違法違規(guī)行為,擾亂了會計工作秩序。
3.機制不完善、制度不健全,會計監(jiān)督在許多方面無能為力。隨著經(jīng)濟體制改革的不斷深入,我國企業(yè)的經(jīng)營管理方式也在不斷變化,經(jīng)濟工作中出現(xiàn)了許多新情況、新問題,而與之配套的機制還未能建立和健全,對許多新出現(xiàn)的經(jīng)濟活動缺乏相應(yīng)的監(jiān)督機構(gòu)和監(jiān)督辦法。
4.企業(yè)內(nèi)部控制不夠健全。企業(yè)管理體制不全,內(nèi)部控制制度失調(diào)。我國企業(yè)內(nèi)部管理和控制制度不全,主要體現(xiàn)在有的單位是根本就缺乏內(nèi)部監(jiān)督和控制制度,有的單位雖建立了相應(yīng)的制度,但這些制度形同虛設(shè),沒有得到有效執(zhí)行,以致會計秩序混亂,徇私舞弊現(xiàn)象經(jīng)常發(fā)生。
在現(xiàn)代企業(yè)制度下,為維護企業(yè)財產(chǎn)的安全與完整而建立健全內(nèi)部控制制度是非常必要的。但有些企事業(yè)單位規(guī)章制度不健全,缺乏各種監(jiān)督制度,甚至連起碼的內(nèi)部審計機構(gòu)或人員也不設(shè)置。即使設(shè)置內(nèi)部審計機構(gòu),但不落實、不執(zhí)行、不考核,形同虛設(shè)。
一些企業(yè)管理者的會計知識甚少,沒有認識到會計本身的規(guī)律性及其在企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營過程中的重要性,認為會計就是記賬,任何人都能勝任,未從根本上認識到虛假會計信息對國家經(jīng)濟良好運行的危害;還有些企業(yè)經(jīng)營者,私心極度膨脹,他們?yōu)榱俗非笞陨矶唐诶孀畲蠡?指使、授意會計機構(gòu)、會計人員偽造會計憑證、辦理違法會計事項、做假賬等;對敢于堅持依法進行會計監(jiān)督的人員,想方設(shè)法進行打擊報復(fù),甚至散布流言蜚語,對當(dāng)事人進行人身攻擊。這些企業(yè)管理者法制觀念淡薄,以不知情、不懂會計為由,將造成虛假會計信息的責(zé)任一推了之或找個替罪羔羊來推卸或擺脫自己的責(zé)任。
5.監(jiān)督權(quán)力受到限制,會計監(jiān)督軟弱無力。會計人員或會計部門都是企業(yè)的組成部分,要服從企業(yè)主管的絕對領(lǐng)導(dǎo),這就迫使會計人員不同程度地為企業(yè)的發(fā)展和自身的利益考慮,對企業(yè)的依附性也會越來越強。他們依法行使其監(jiān)督職能時,面對的是可以決定自身利益、前途的企業(yè)及其行政領(lǐng)導(dǎo),因此,實踐中的會計監(jiān)督很難保持其理論上的“剛性”。在國家與企業(yè)利益發(fā)生沖突時,迫于各種壓力,會計人員可能首先考慮自己所在企業(yè)的利益,而當(dāng)企業(yè)與個人利益發(fā)生沖突時,也往往是將個人利益放在首位。在實際工作中,面對企業(yè)管理當(dāng)局的違法或違規(guī)行為,會計人員如果知情不報,就會違反會計法要負法律責(zé)任。但是,如果向有關(guān)部門舉報,日后可能受到管理當(dāng)局的打擊報復(fù),也不會被一些不明真相的人理解,從而把會計人員擺在了一個進退兩難的尷尬境地。多數(shù)情況下,會計人員會選擇按領(lǐng)導(dǎo)的意圖“做賬”。
6.企業(yè)單位負責(zé)人的約束機制不全,阻礙了會計的有效監(jiān)督。目前,在一些單位中企業(yè)管理者為了追求自身短期利益最大化,指使、授權(quán)會計機構(gòu)、會計人員做假賬,偽造會計憑證,辦理違法會計事項,從而使得會計工作受制于管理當(dāng)局,不能獨立行使其監(jiān)督職能,破壞了正常的會計工作。
二、解決存在問題的對策
1.要正確認識會計監(jiān)督的重要地位。《會計法》強調(diào)內(nèi)部會計監(jiān)督的目的在于:要使違法違紀行為首先遏制在會計工作初始階段;不能將不法行為放縱到發(fā)生并鑄成事實后,再寄希望于社會中介機構(gòu)去審計、財政等執(zhí)法部門去查辦、社會和政府的監(jiān)督上。這樣做,將減少大量社會成本。由此證明,會計立法的精髓在于強化會計工作內(nèi)部自身法律監(jiān)督,即用權(quán)力制約權(quán)力。如果不承認會計監(jiān)督的法律地位這個客觀事實,則無異于否定《會計法》。只有正視會計監(jiān)督的法律地位,單位負責(zé)人才能嚴格自律,遵守會計法,維護會計法,杜絕授意、指使、強令會計人員干其隨心所欲的事;與會計工作相關(guān)的責(zé)任人員才能時時、處處把《會計法》奉為圭臬;所有會計人員才無后顧之憂,才能說真話,依法辦實事。只有如此,才能確保貫徹實施;才能有利于宏觀經(jīng)濟決策,維護公有經(jīng)濟和社會公眾利益,促進廉正建設(shè),做到弊絕風(fēng)清。
2.加快法律法規(guī)建設(shè),進一步完善會計法律體系,為會計監(jiān)督提供法律保障。充實和完善以《會計法》為龍頭的一整套會計法規(guī)體系,抓緊制定和頒布《會計法》實施細則,明確違法處罰的定量、定性標準,加強會計監(jiān)督的“剛性”;同時,對會計人員職權(quán)條例、會計工作規(guī)則等會計法規(guī)要加以修改完善;建立和完善統(tǒng)一的會計制度和準則,滿足企業(yè)多元化經(jīng)營的需要;明確會計監(jiān)督、審計監(jiān)督的職責(zé)和權(quán)限;加強法律法規(guī)的權(quán)威性,加大處罰賠償和執(zhí)行力度,對違規(guī)違紀的企業(yè)及其連帶責(zé)任人予以曝光并給予處罰;充分利用大眾媒體,向全社會大力宣傳財經(jīng)法規(guī),使絕大多數(shù)公眾了解、掌握國家的有關(guān)法規(guī),形成遵紀守法的良好氛圍;各單位領(lǐng)導(dǎo)要帶頭執(zhí)行財經(jīng)法規(guī)和會計制度,做懂法、守法的表率。我國已頒布了新《會計法》,同時還強化一些相關(guān)配套法律及相關(guān)法規(guī)的實施,加快會計法律體系的建設(shè)步伐,使會計監(jiān)真正能夠有法可依。
3.明確會計責(zé)任主體,加強單位負責(zé)人在會計監(jiān)督中的責(zé)任。在實際工作中,有些單位負責(zé)人認為自己是負責(zé)人,會計上的事情自己說了算,授意、指使、強令會計機構(gòu)、會計人員按照他的意愿辦事,出了問題將其一推了之或者找個替罪羔羊,減輕自己的責(zé)任,這些都嚴重阻礙了會計監(jiān)督工作的正常進行。因此明確單位負責(zé)人的會計責(zé)任主體地位,是保證會計信息真實的關(guān)鍵。作為單位負責(zé)人,應(yīng)對本單位的會計工作和會計資料的真實性、完整性負責(zé),應(yīng)當(dāng)保證會計機構(gòu)、會計人員依法履行職責(zé),不得授意、指使、強令會計機構(gòu)、會計人員違法辦理會計事項,這樣就加強了單位負責(zé)人為單位會計行為的責(zé)任主體的地位,為會計工作者明確行使會計監(jiān)督職能提供了保障。再者,為了適應(yīng)現(xiàn)代企業(yè)管理制度的要求,單位負責(zé)人作為會計責(zé)任主體,還必須要懂管理、懂業(yè)務(wù)、懂財務(wù)、懂會計,熟悉有關(guān)經(jīng)濟法規(guī),對自己負責(zé),對單位負責(zé),對法律負責(zé)。
4.強化企業(yè)法人治理機構(gòu)的會計責(zé)任。新的《會計法》對會計工作賦予法律責(zé)任,明確了法人治理機構(gòu)的會計責(zé)任,增強企業(yè)管理當(dāng)局通過不恰當(dāng)會計行為侵害所有者權(quán)益的風(fēng)險,不僅會計人員做假要承擔(dān)法律責(zé)任,而且管理當(dāng)局授意也將被追訴。新《會計法》有力地約束了會計工作,形成會計活動主體與會計相一致的完整責(zé)任主體。消除當(dāng)前主體權(quán)利與行為不一致所導(dǎo)致的責(zé)任界定不清,相互之間推諉而影響會計監(jiān)督難以實現(xiàn)的現(xiàn)象。
5.實行會計委派制。實行會計委派制是現(xiàn)代企業(yè)制度下加強所有者監(jiān)督,維護所有者權(quán)益的需要,與現(xiàn)代企業(yè)制度并不矛盾。委派制的目的是執(zhí)行會計監(jiān)督的會計人員與被監(jiān)督企業(yè)分離,不存在人事及經(jīng)濟利益關(guān)系。只有這樣才能消除會計人員的后顧之憂,才能真正發(fā)揮會計的監(jiān)督作用,以便具有公正性。因此,實行會計委派制、借助企業(yè)外部會計專業(yè)力量進行財務(wù)監(jiān)督是必要的和可行的。并且政府實行會計委派制消除了會計人員與企業(yè)管理當(dāng)局在經(jīng)濟利益上的共同關(guān)系,再冠以新的會計法確定的法律責(zé)任,相信長期困擾的會計信息失真的頑疾將得到徹底根治。
6.加大處罰力度。經(jīng)營者提供失真的會計信息不僅要承擔(dān)聲譽損失成本,還必須承擔(dān)物質(zhì)成本。獲得風(fēng)險收益是經(jīng)營者提供失真會計信息的主要目的,使經(jīng)營者的風(fēng)險成本大于其風(fēng)險收益是一種有效防止經(jīng)營者提供失真會計信息的激勵措施。這就要求加強社會監(jiān)督力量,提高審計質(zhì)量,從而增加經(jīng)營者造假受罰的風(fēng)險,同時要加大處罰力度,以求降低經(jīng)營者的預(yù)期風(fēng)險收益。建立對會計違法行為的約束機制。要用法律、行政、市場、經(jīng)濟等手段,規(guī)范約束會計主體的行為,推進財務(wù)會計誠信體系建設(shè)。建議盡快完善會計法規(guī),明確執(zhí)法依據(jù),以利于執(zhí)法機關(guān)對違法造假行為的制裁;引入民事賠償制度,明確造假者經(jīng)濟上的賠償責(zé)任,通過訴訟程序迫使造假者退出非法所得,增加違法人員的追假成本。財政部門要在《會計法》賦予的職權(quán)范圍內(nèi),加大對單位負責(zé)人、會計主管人員及直接責(zé)任人的查處力度,將處理事與處理人相結(jié)合,改變以往對違法違規(guī)部門對事不對人,屢查屢犯,屢禁不止的局面。對一些典型的案例在媒體公開曝光,營造會計工作法制氛圍。要逐步建立健全包括企業(yè)、負責(zé)人、會計人員、注冊會計師、會計師事務(wù)所在內(nèi)的會計信用評價系統(tǒng),通過制定會計信用評價規(guī)則,協(xié)調(diào)稅務(wù)、審計等部門搜集整理會計信用信息,建立會計信用檔案,加強信用軌跡跟蹤,并開設(shè)會計信用網(wǎng)站。隨著信用評價體系建設(shè)的不斷深入,信用信息的搜集、評價、發(fā)布可交由信用中介機構(gòu)承擔(dān),財政部門著重做好監(jiān)督工作?？赏ㄟ^報刊、電視、公共網(wǎng)站等媒體進行定期公示,并實行紅、黑榜制度,增加對會計造假者的輿論壓力,促進誠實守信的職業(yè)道德建設(shè)。
7.強化會計工作的外部監(jiān)督。強有力的外部監(jiān)督體制是會計監(jiān)督的最后一道防線,是任何其他監(jiān)督形式都無可替代的一種重要的監(jiān)督形式。
完善國家監(jiān)督,維護社會主義市場經(jīng)濟秩序。國家監(jiān)督是最高層次的監(jiān)督,應(yīng)根據(jù)經(jīng)濟發(fā)展的需要,及時制定和完善各項會計法規(guī),保證會計監(jiān)督有法可依,有章可循,為執(zhí)法部門和注冊會計師事務(wù)所提供良好的執(zhí)法和執(zhí)業(yè)條件;調(diào)整財政監(jiān)督方式,針對監(jiān)督力量的不足,可以將財政直接監(jiān)督改為直接監(jiān)督與間接監(jiān)督相結(jié)合的監(jiān)督模式;抓大放小,集中重點監(jiān)督,充分體現(xiàn)其最高層次經(jīng)濟監(jiān)督的特點;財政、稅務(wù)、審計部門要合理分工,建立責(zé)任制,各負其責(zé)。
注冊會計師及會計師事務(wù)所是會計監(jiān)督的另一形式,應(yīng)加強注冊會計師協(xié)會的行業(yè)自律和他律,真正發(fā)揮其“經(jīng)濟警察”的作用。在市場經(jīng)濟條件下,實施由中立立場的注冊會計師審計監(jiān)督,是提高會計監(jiān)督力度的外部基礎(chǔ)之一,是保證企業(yè)會計信息質(zhì)量的最后一道關(guān)口。財政部門應(yīng)依法強化對注冊會計師行業(yè)的指導(dǎo)和監(jiān)管,加強對會計師事務(wù)所出具審計報告的程序和內(nèi)容的監(jiān)督;加強對會計師協(xié)會自律規(guī)章的指導(dǎo)、檢查;要借鑒國際慣例;逐步改革會計師事務(wù)所的管理體制,使會計師事務(wù)所真正成為合法經(jīng)營、自主管理、獨立承擔(dān)社會與法律責(zé)任的社會中介組織;推行標準化執(zhí)業(yè)制度,按照國際注冊會計師執(zhí)業(yè)準則和方法開展業(yè)務(wù),提高監(jiān)督質(zhì)量,使其對會計的審計監(jiān)督具有合法性和有效性;提高注冊會計師的職業(yè)道德水平及業(yè)務(wù)水平,減少違規(guī)執(zhí)業(yè)造成的會計監(jiān)督不力;加強對違法、違規(guī)的注冊會計師和會計師事務(wù)所的處罰力度。
8.充分發(fā)揮會計人員的監(jiān)督職能。通過會計的業(yè)務(wù)工作把好關(guān)口,嚴格審核原始憑證,從中發(fā)現(xiàn)是否有貪污、舞弊等違法違紀行為;通過財產(chǎn)物資管理,從中發(fā)現(xiàn)賬實是否相符,在賬務(wù)處理上有無弄虛作假的問題;會計機構(gòu)、會計人員通過本單位的財務(wù)收支進行會計監(jiān)督。會計的核算和監(jiān)督職能的關(guān)系是十分密切的,兩者相輔相成。會計核算是執(zhí)行會計監(jiān)督的前提,沒有會計核算所提供財務(wù)信息,會計監(jiān)督就沒有客觀依據(jù);如果只有核算而不進行監(jiān)督,就不能更好地發(fā)揮企業(yè)會計的應(yīng)有作用。
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